כללי

1. סעיף 64א לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961 (להלן – הפקודה), קובע את הדין החל על חברה משפחתית בכל הקשור לאופן מיסוי הכנסותיה החייבות במס והפסדיה וייחוסם לעניין הפקודה.

2. חברה משפחתית הנה חברה "שקופה" לצורכי מס, דהיינו, הכנסותיה החייבות במס והפסדיה מיוחסים לבעל המניות שיש לו את הזכות הגדולה ביותר לרווחים (להלן – הנישום המייצג) וממוסים בידיו. בכך, בחר המחוקק להעניק ליחידים את האפשרות להתאגד במסגרת חברה על כל היתרונות שבדבר, אך במקביל ליהנות מהטבות המס הרבות המוענקות ליחידים.

3. אין ספק כי המבנה המשפטי המיוחד שתואר לעיל מהווה "קרקע פורייה" לתכנוני מס שונים.

מהי חברה משפחתית?

1. חברה משפחתית הנה חברה שכל בעלי מניותיה הם בני משפחה שלפי סעיף 76(ד) לפקודה רואים אותם כבן אדם אחד (להלן – החברה). דהיינו, חברה שכל בעלי מניותיה הם בן-זוג, אח, אחות, הורה, הורי הורה, צאצא, צאצא של בן-הזוג ובן-זוגו של כל אחד מאלה (להלן – החברים).

2. בבג"צ 61/81 מכת"ש – חב' לציוד מחצבות ומכרות בע"מ נ' פשמ"ג, נקבע כי חברה תיחשב כחברה משפחתית גם אם לא כל חבריה קרובים זה לזה, ובלבד שלפחות לאחד מהחברים יש קרבה לשאר בני המשפחה והוא משמש מעין "בריח תיכון" שכולם "קרובים" אליו.

3. חשוב להדגיש, כי חברה משפחתית צריכה לבקש להיחשב ככזאת לא יאוחר מחודש לפני תחילת שנת המס או תוך שלושה חודשים ממועד התאגדותה. בהיעדר בקשה כאמור, החברה לא תיחשב כחברה משפחתית בשנת המס.

תשלום מענק עקב פרישה או עקב מוות לחבר בחברה משפחתית

סעיף 64א(א)(3) לפקודה קובע, כי מענק עקב פרישה או עקב מוות ששילמה חברה משפחתית לחבר או לשאיריו בשל השנים בהן היתה משפחתית, לא יותרו לה בניכוי מחד, אך לא ייחשבו להכנסה בידי החבר או שאיריו מאידך.

דגשים

1. הוצאה כאמור לא תותר לחברה בניכוי גם אם שולמה לאחר שהחברה חדלה מלהיחשב למשפחתית, ובלבד ששולמה בשל השנים בהן היתה משפחתית.

אולם, הוצאה כאמור כן תותר בניכוי גם אם שולמה בתקופה בה היתה משפחתית, ובלבד ששולמה בשל השנים בהן לא היתה משפחתית (והכל בכפוף למגבלות שנקבעו בסעיף 32(9) לפקודה).

2. ההכנסה בידי החבר או שאיריו לא תיחשב להכנסה גם אם נתקבלה לאחר שהחברה חדלה מלהיחשב למשפחתית, ובלבד ששולמה בשל השנים בהן היתה משפחתית.

אולם, ההכנסה בידי החבר או שאיריו תיחשב להכנסה גם אם נתקבלה בתקופה שהיתה משפחתית, ובלבד ששולמה בשל השנים בהן לא היתה משפחתית.

דוגמא

חבר פרש מעבודתו בחברה משפחתית בסוף 2004 לאחר 10 שנות עבודה. החברה ביקשה להיחשב ככזאת משנת המס 2003 בלבד. החברה שילמה לחבר שפרש את כל מענק הפרישה בשנת 2005.

פתרון

— סכום המענק המתייחס לשנות העבודה 2002–1995 יותר לחברה בניכוי, בכפוף למגבלות שנקבעו בסעיף 32(9) לפקודה, ואילו החבר שקיבל את המענק יחויב במס בכפוף לפטור הקבוע בסעיף 9(7א) לפקודה.

— סכום המענק המתייחס לשנים 2004–2003 לא יותר לחברה בניכוי, אך לא ייחשב להכנסה בידי החבר שפרש.

הפקדות חברה משפחתית בקופות גמל עבור החברים

1. עוד קובע סעיף 64א(א)(3) לפקודה, כי סכומים שהופקדו בקופות גמל על-ידי חברה משפחתית עבור חבריה בשל השנים בהן החברה היתה משפחתית לא יותרו לה בניכוי.

2. בנוסף, הסעיף קובע כי משכורתם של החברים בשנים בהן היתה משפחתית לא תיחשב להכנסת עבודה לעניין סעיף 47 לפקודה.

משכך, חברים המפקידים סכומים בקופות גמל באופן עצמאי יהיו זכאים לניכוי לפי סעיף 47(ב)(1) לפקודה "כאילו" משכורתם הנה הכנסה שאינה מעבודה (7% מ"הכנסה מזכה" או 11% אם הפקידו בקופת גמל לקצבה בלבד). זאת ועוד, "תקרת ההכנסה המזכה" תהא 120,000 ₪ בשנה, על אף העובדה כי הכנסתם ממשכורת!

3. הפקדות בקרן השתלמות לעצמאים – לחבר בחברה משפחתית אין אפשרות להצטרף לקרן השתלמות לעצמאים, מכיוון שמשכורתו מהחברה המשפחתית לא הוגדרה כהכנסה מעסק או ממשלח-יד.

אז מה בכל זאת ניתן להציע?

1. בשל העובדה כי סכומים שהופקדו בקופות גמל על-ידי חברה משפחתית עבור חבריה לא מותרים לה בניכוי, לא "משתלם" להפקיד עבור החברים סכומים בקופות גמל כלשהן.

בניגוד ל"חברת מעטים" שמפקידה סכומים בקופות גמל עבור "חבר בעל שליטה" שאינם מותרים לה בניכוי ובהתאם לכך ממוסים לפי שיעור מס החברות, סכומים שמפקידה חברה משפחתית בקופות גמל עבור חבריה שאינם מותרים לה בניכוי ממוסים לפי שיעור מס השולי של הנישום המייצג שייתכן והנו השיעור המרבי. יוצא, כי במקרה שכזה לא קיימת אפשרות לחסוך כל מס שהוא בגין הסכומים שהופקדו (אלא אם הנישום המייצג נהנה מפטור ממס או ששיעור המס השולי שלו נמוך – במקרים כגון אלה אשמח להעניק סיוע וייעוץ מקצועי).

2. אולם, ניתן בהחלט לרכוש לחבר ביטוח מפני אובדן כושר עבודה עד 2.5% מההכנסה ממשכורת ללא תקרה, כאשר החברה רשאית לדרוש פרמיות אלה בניכוי לצרכי מס.

3. בנוסף, חבר רשאי לרכוש ביטוח חיים למקרה מוות וליהנות מזיכוי ממס בשיעור של 25% לפי סעיף 45א לפקודה.

"חברה משפחתית" => "חברה שקופה"

1. לאור העובדה כי המבנה המשפטי המיוחד של החברה המשפחתית נוצל "לרעה" ליצירת תכנוני מס רבים שהביאו להתחמקות ו/או להימנעות ממס, במסגרת הרפורמה במס בוטל המבנה המשפטי של החברה המשפחתית והוחלף במבנה משפטי של "חברה שקופה" כקבוע בסעיף 64א1 לפקודה.

2. להבדיל מחברה משפחתית, הכנסותיה החייבות במס והפסדיה של החברה השקופה מיוחסים לכל בעלי מניותיה – כל אחד לפי חלקו בה, ולא רק לבעל המניות שיש לו את הזכות הגדולה ביותר לרווחיה (הנישום המייצג).

3. לפי נוסחו של סעיף 64א1 לפקודה כפי שהוא כיום, לא קיימת כל התייחסות שהיא לתשלום מענקי פרישה או מוות לחבר ו/או לשאיריו וכן לא להפקדת סכומים עבורו בקופות גמל.

4. אולם, סעיף 64א1 לפקודה טרם נכנס לתקפו, ומשכך קיימת עדיין אפשרות להתאגד ולפעול כחברה משפחתית לפי הוראות סעיף 64א לפקודה, על כל המשתמע מכך.