מה דין הוצאה בניה חדשה של גג שנשרף?
שאלה במקרה דנן מדובר במבנה בו מצוי עסק שגגו נשרף , ונשאלת השאלה מה דין ההוצאה לבניה מחדש של הגג ?
תשובה על מנת לקבוע האם מדובר בהוצאה הונית או הוצאה פירותית , יש לבחון האם מדובר בתיקון או בהשבחה על פי סעיף 17(3) לפקודה ? 1. מחד גיסא , על פי פסק דין מרכז החמצן (ע"א 43/61) אין להתיר בניכוי הוצאות חילוף או חידוש מקום שההוצאה הינה הוצאה הונית וזאת לאור שלושה מבחנים : טיב הנכס המוחלף , תדירות התבלות הנכס ושוויו היחסי של התיקון למול שוויו הכולל של הנכס . במקרה שלפננו , שוויו היחסי של הגג הינו גבוה ביחס לשווי המבנה ותדירות החלפתו נמוכה , דבר המעיד על הוניות ההוצאה . 2. מאידך גיסא , בניית הגג הינה כורח המציאות על מנת להמשיך לייצר הכנסות ולכן ניתן לטעון כי מדובר בשמירה על הקיים (השבת המצב לקדמותו ) ולא ביצירת יתרון מתמיד (למעשה תיקון ולא השבחה וזאת לאור פס"ד ארטן עמ"ה 16/92 ) . למרות זאת , אין ספק כי אם היה נשרף המבנה בשלמותו ונבנה מבנה אחר להחליפו ההוצאה לבניית המבנה החדש היתה נחשבת הוצאה הונית .
לאור האמור לעיל הפתרון לבעיה מצוי בשאלה האם הגג החדש השביח את המבנה ? תיקון יחשב השבחה רק אם מדובר בהשבחה מהותית על פי פס"ד זיטמן (עמ"ה 100/95 ),שקבע, כי לא נדרש בהכרח כי התיקון יתבצע מאותו סוג החומר ממנו היה מורכב הנכס מלכתחילה ,כדי שההוצאה תחשב פירותית ( תיקון משטח אספלט והפיכתו למשטח בטון אינו שינוי מהותי שיוצר השבחה ולכן ההוצאה הותרה ) . על מנת לענות על שאלה זו יש לבדוק את נסיבות המקרה הספציפי , לדוגמה: אם הגג הישן היה בנוי מקורות עץ ואילו הגג החדש בנוי מבטון אזי סביר להניח כי רשויות המס יטענו להשבחה ולכן ההוצאה תחשב הוצאה הונית .
במקרה וההוצאה תחשב הוצאה הונית נוצר עיוות מס , מכיוון שסביר להניח כי רשויות המס יטענו , כי לא נוצר הפסד הון כתוצאה משריפת הגג ( הטענה תעלה כי ישנה בעיה לכמת את עלויות הגג בנפרד וכמו כן יטענו כי הגג הינו חלק מהמבנה ואינו ניתן להפרדה ולכן לא מדובר במכירה על פי סעיף 88 לפקודה ) . כתוצאה מכך יופיעו במצבת הנכסים שני גגות למרות שבפועל קיים גג אחד בלבד . על מנת לפתור את עיוות המס ,במידה והנישום יצליח לכמת את העלות המופחתת של הגג יוכל לטעון כי מדובר במכירה ויווצר לו הפסד הון על פי סעיף 92 לפקודה . סעיף 27 לפקודה הופך הפסד הוני להוצאה ,אם נוצר במכירה של מכונות או ציוד ששימש בעסק . ניתן לטעון לאור פס"ד עינבר היכלי יופי לכלה (עמ"ה 1022/99) כי הגג הינו ציוד ששימש בעסק (בפסק הדין נקבע כי שמלות כלה בעסק המשכיר שמלות הינן ציוד המשמש בעסק ) ולכן מדובר בהפסד פירותי בגובה יתרת העלות המופחתת (טענה שסביר להניח כי רשויות המס לא יקבלו , אך השאלה לא נבדקה בפסיקה) .
לסיכום : 1. יש לבדוק את איכות הגג החדש למול הגג הישן ולראות האם בוצעה השבחה מהותית , אם התשובה שלילית ניתן לדרוש כהוצאה שוטפת את עלויות בניית הגג . 2. במידה ובוצעה השבחה מהותית וההוצאה הונית ,יש לדרוש הפסד הון לפי סעיף 92 על יתרת העלות המופחתת , ואם מתקיימים התנאים שבסעיף 27 לפקודה הפסד ההון יהפוך להפסד פירותי . 3. האמור לעיל הינו בכפוף לנתון כי העסק לא מבוטח ולא חלה המגבלה שבסעיף 32(5) לפקודה .
