ביום 23.11.2010 ניתן פסק דינו של ביהמ"ש המחוזי בע"מ 906-07 ד"ר עלי ברנע (להלן: "המערער") נ' פקיד שומה חיפה. בפסק הדין נדונה בין השאר השאלה האם רווחי אקוויטי נכללים בחלופה המיסויית בחישוב הרווחים הראויים לחלוקה (להלן: "רר"ל") כהגדרתם בסעיף 94ב לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה").

עובדות המקרה: המערער הוא מנכ"ל ובעל מניות בחברת ביייטמן הנדסה בע"מ (להלן: "בייטמן ישראל"). בשנת 2002 מכר המערער את מניותיו בחברת בייטמן ישראל, ובדיווח רווח הון כלל המערער סכום רר"ל החייב במס בשיעור 10%. המשיב לא הכיר בחישוב שנעשה, מאחר שהחישוב כלל רווחי אקוויטי בגין חברת הבת (בעלת מפעל מאושר במסלול החלופי). לדעת המשיב אין לכלול רווחי אקוויטי בחישוב הרר"ל לעניין חלופת המס.

להלן קטע רלוונטי מסעיף 94ב(ב) לפקודה:

"...ובצירוף הרווחים שהיו חייבים במס כאמור אילולא פוטרו ממנו;"

לדברי ביהמ"ש: "אין מחלוקת בין הצדדים כי על-פי החלופה החשבונאית נלקחים בחשבון גם רווחי אקוויטי בחישוב הרווחים הראויים לחלוקה."

אם כך, ניתן למקד את המחלוקת לשאלה - האם רווחי אקוויטי נכללים ברווחים שהיו חייבים במס אילולא פוטרו ממנו, כלשון סעיף 94ב(ב) לפקודה.

ביהמ"ש דחה את טענת המערער וקבע: "לא נעשתה חלוקת רווחים או חלוקת דיבידנד מחברת הבת לבייטמן ישראל בפועל, אלא רווחי חברת הבת נרשמו חשבונאית בלבד אצל בייטמן ישראל (רווחי אקוויטי) ומשום כך אין הם מהווים הכנסה למעשה אצל בייטמן ישראל... משאין הם בגדר הכנסה, ממילא אין גם רלוונטיות לפטור הקבוע בסעיף 126(ב) לפקודה."

(ההדגשות אינן במקור - י"כ, ע"ד)

להלן כמה נקודות ראויות לציון בפס"ד זה:

*נראה מניתוחו של ביהמ"ש כי החלופה החשבונאית נלקחת ממאזן החברה "כפי שהוא", וללא כל "התאמות". לדעתנו כך הדבר גם במאזנים הערוכים על פי כללי חשבונאות מקובלים, ובכלל זה דוחות מתואמים, יישום כללי IFRS ועוד.

*בפסק הדין נכתב: "אין כוונת הסעיף ליתן הנחה כפולה ממס: הן בשלב מיסוי ההכנסה השוטפת של החברה והן בשלב מיסוי מכירת המניה; קרי, שיעור המס המופחת ינתן על חלק מהתמורה שהתקבל בידי מוכר המניה, אשר החברה שילמה בגינו מס או שהיתה צריכה לשלם מס בגינו אלמלא הופטר, במסגרת הכנסתה השוטפת. על פי הגיון זה לא יכולים רווחי אקוויטי להילקח בחשבון ברווחים הראויים לחלוקה."

לנו נראה כי ההיגיון של ביהמ"ש אינו ברור, שכן על פי תזה זו - מהו כפל ההנחה? ולו חולקו בפועל רווחי האקוויטי מחברת הבת לחברת האם, האם עדיין היו פטורים ממס בידיה? (בהתעלם מעניין דיווידנד ממפעל מאושר, ראו להלן).

*מיד בהמשך מציין ביהמ"ש כי חברת הבת לא חילקה את רווחיה בפועל לחברת האם. "אילו עשתה כן הייתה מחויבת במס חברות באותה שנה, כמתחייב על פי חוק לעידוד השקעות הון..."

ואנו תמהים: ולו היה מדובר בחברת בת "רגילה", כך שהמס השוטף בגין רווחיה כבר שולם בה בלא קשר לחלוקתם, כלום ביהמ"ש היה משנה את קביעתו וקובע כי הרר"ל כן יכללו את רווחי האקוויטי?

*נראה כי קביעה גורפת כזו של בית המשפט עלולה ליצור עיוות חריף, שכן ייתכן שרווחים אלה לא יזכו לעולם להיחשב לרר"ל, מכיוון שהרר"ל מחושב בהתאם לנמוך מבין החלופה המיסויית. ונדגים:

חברה רשמה בשנת 2000 רווחי אקוויטי אשר חולקו בפועל בשנת 2002. נניח כי בעל מניות מכר את אחזקותיו לאדם אחר בשנת 2001:

1. המוכר אינו זכאי לרר"ל זה לאור העובדה כי חלופת המס (שאינה כוללת רווחי אקוויטי) נמוכה יותר.

2. הרוכש אינו זכאי לרר"ל זה לאור העובדה כי חלופת החשבונאות (שאינה כוללת רווחים באותה תקופה, שכן אלה נרשמו כבר ב-2000) נמוכה יותר.

*עניין נוסף העולה בבירור מפסק הדין הוא כי ביהמ"ש מכריע, בלי משים, בוויכוח רב השנים, וקובע כי הכנסה שמקורה בדיווידנד בין-חברתי היא הכנסה פטורה, ולא כפי שניתן לנתח מלשון סעיף 126(ב) לפקודה (שאינו סעיף פטור) כי מדובר בהכנסה שאינה נכללת בחישוב ההכנסה החייבת. לקביעה זו עשויה להיות השפעה על תחומים נוספים, לדוגמה לעניין ייחוס הוצאות מימון לפי הוראות סעיף 18(ג) לפקודה, אשר על פיו יש לייחס הוצאות שאינן ניתנות לייחוס ספציפי באופן יחסי גם להכנסה שלגביה נקבע שיעור מס מיוחד או שהיא פטורה ממס, ובכלל זה דיווידנד בין-חברתי.

הכותבים - ממשרד ארצי את חיבה פתרונות מיסוי בע"מ