ביהמ"ש: הוראת ביצוע בלתי חוקית ומכבידה של רשות המיסים

שופטת בית המשפט המחוזי בבאר שבע, יעל ייטב, מותחת ביקורת חריפה על הוראות ביצוע של רשות המיסים משנת 2007. לדברי ייטב, בהוראה יש הנחיות חסרות בסיס חוקי, המעניקות לרשות סמכויות נרחבות ומגדילות ללא צורך את החיכוך בין הרשות לבין הנישומים.

מדובר בהוראה העוסקת בחיוב במס שבח של מי שמוכר דירות ובונה בעצמו דירה חילופית. החוק מעניק פטור ממס שבח למי שמוכר את דירתו, אם במועד המכירה שלה יש בבעלותו רק דירה אחת נוספת; דירה זו נמכרה בפטור ממס בתוך 12 חודשים ממכירת הדירה הראשונה; השווי של שתי הדירות יחדיו הוא 2 מיליון שקל; המוכר רכש דירה חילופית שנה לפני או אחרי מכירת הדירה הנוספת, בשווי של לפחות 1.5 מיליון שקל. מדובר בפטור הניתן למשפרי דיור - המוכרים שתי דירות קטנות כדי לקנות אחת גדולה יותר.

צריך למכור שלא לצורך את הדירה

הדירה החילופית יכולה להיות גם כזו שנרכשה מקבלן ועודנה על הנייר; השאלה היא מהו המועד הקובע כאשר מדובר בדירה בבנייה עצמית - רכישת המגרש, קבלת המגרש, התחלת הבנייה או סיומה. בהוראת הביצוע נקבע, כי המועד הוא רכישת המגרש, והיא הוסיפה שורה של הוראות כתנאי לקבלת הפטור. ייטב מתארת אותן:

הרוכש צריך להגיש למנהל מיסוי מקרקעין "התחייבות אישית שלו או של קבלן הבונה את הבית עבורו, לסיים את הבנייה בתוך לא יותר משלוש שנים ממועד רכישת הקרקע. חצי שנה לפני המועד לסיום הבנייה שעליו הוצהר, יהיה על רוכש הקרקע להוכיח למנהל את התקדמות הבנייה. במקרים שבהם לא הסתיימה הבנייה והיא לא צפויה להסתיים בתוך פרק הזמן שהוצהר, יבוטל הפטור ממס, ותוצא שומת חיוב. במקרים שבהם התחילה בנייה בפועל, קיימת התקדמות סבירה בבנייה, וקיים הצדק סביר, יבוטל הפטור ותוקפא השומה לתקופה נוספת".

ייטב מסבירה את המשמעות המעשית: "כתוצאה מהדרישה למתן התחייבות לסיים את הליכי הבנייה כבר במועד רכישת המגרש, מוטל למעשה על רוכש המגרש למכור, שלא לצורך, את הדירה הראשונה ואת הדירה הנוספת בתוך לא יאוחר משנה. כתוצאה מכך ייוותר רוכש המגרש ללא דירת מגורים במשך כל השנים הארוכות שיחלפו עד לסיום הליכי התכנון, קבלת היתר הבנייה, בחירת קבלן או אנשי מקצוע שיבצעו את הבנייה וסיום הליכי הבנייה.

"כפועל יוצא, הכסף שייחסך מקבלת הפטור ממס יופנה מן הסתם למימון שכירות של דירת מגורים ולא למימון עלויות הבנייה של הדירה החלופית. אין להוציא מכלל אפשרות שתמורת הדירות שנמכרו, המיועדת לשמש כאמור למימון הוצאות הבנייה של הדירה החלופית, תשמש אף היא למימון השכירות נוכח פרקי הזמן הממושכים הנדרשים להשלמת הבנייה מאז רכישת המגרש". תוצאה זו סותרת את החוק ואת תכליתו, קובעת ייטב.

המנהל יוכל לעקוב אחרי הבנייה

לאחר מכן, מזכירה ייטב, יכול המנהל לעקוב אחרי התקדמות הבנייה ואף לשלול את הפטור. היא מדגישה: "אין כל בסיס חוקי לכל הנחיות אלו שניתנו לביצוע. לא קיים בסיס חוקי לדרישת התחייבות להשלמת הבנייה בתוך שלוש שנים, לא הוקנתה למנהל סמכות לעקוב אחר ההתקדמות בהליכי הבנייה או לדרוש שיוכח לו כי מדובר בהתקדמות סבירה, בוודאי שלא הוקנתה למנהל סמכות לשלול את הפטור ממס בדיעבד ככל שהליכי הבנייה לא יושלמו בתוך שלוש שנים או בכל מועד אחר".

ייטב מוסיפה: "מדיניות מס ראויה שואפת להגבלת החיכוך בין הנישום לבין רשות המס, ואין מקום להרחיב את החיכוך הקיים ממילא על פי הוראות חוק מיסוי מקרקעין בהוספת כללים והנחיות שאין להם זכר בהוראותיו של החוק, דוגמת מעקב אחר הליכי הבנייה, דיווח אודותיהם, והצדקת משכם או סבירותם. המחוקק לא דרש מעורבות של המנהל ומעקב מצדו אחר הליכי הבנייה והתקדמותם כתנאי למתן הפטור ממס, ולא הקנה למנהל סמכות למעורבות כאמור או לשלילת הפטור ממס בדיעבד מטעם כלשהו".

הדברים נאמרו בהחלטתה של ייטב לקבל את ערעורם של דוד ישעיהו וסאלי ישעיהו ולקבוע שהם זכאים לפטור ממס שבח, לאחר שמכרו שתי דירות ובנו בעצמם את הדירה החילופית. מנהל מיסוי מקרקעין בבאר שבע שלל מהם את הפטור, בנימוק שמועד רכישת המגרש אינו עומד בתנאי של שנה לפני/אחרי מכירת הדירה הנוספת. ייטב קבעה, כי המועד הנכון הוא החתימה עם הקבלן ולכן בני הזוג עמדו במסגרת הזמן הקבועה בחוק.

• כיצד זה שהערכות שמאים מתאימות בדיוק לצד המזמין אותן?
• ועדת הערר: דירות שבתכנון הן חלק משווי המגרש לצורך מיסוי מקרקעין

חברי ועדת הערר, השמאי גידי גבאי ועו"ד אלי דוידי, הסכימו עם ייטב. רשות המיסים חויבה בתשלום הוצאות בסך 40,000 שקל. את ישעיהו ייצג עו"ד נועם שושנה, ואת הרשות - עו"ד איתן כהן.