לדוד דודאי ז"ל, אחד מעשירי ישראל - לפחות לפי השתתפות בת זוגו בתוכנית הטלוויזיה "מעושרות", הוצאה שומה לפי מיטב השפיטה על ידי פקיד השומה אשר נקבעה לפי התרשמות המפקחת מרמת החיים הגבוהה שניהל, אך ללא כל בסיס תחשיבי ממשי כלשהו. בית המשפט חזר על הלכת פיקנטי [ע"א 734/89 פיקנטי תעשיות מזון בע"מ נ' פקיד שומה גוש דן (מסים)] שניתנה לפני כ-30 שנה, וקבע כי בהיעדר שיתוף פעולה של הנישום ובהיעדר ספרי חשבונות, רשאי פקיד השומה להוציא שומה לפי מיטב השפיטה - אך היא חייבת להיות מנומקת ומבוססת כדבעי, לפחות על בסיס הנתונים הידועים לפקיד השומה.

בעניין דודאי (עמ"ה 9012/06 מנהל העיזבון הזמני של נכסי דוד דודאי ז"ל נגד פקיד שומה ירושלים 1, ניתן ביום 7.8.2012), קובע בית המשפט כי לפקיד השומה הסמכות לערוך שומה על פי מיטב השפיטה לנישום שלא העמיד את המידע לעניין עסקיו ומקורות הכנסותיו, אך שומה זו מוגבלת לכך שלא תיעשה בשרירות לב.

דודאי ז"ל הגיש את הערעור על שומת המס שנערכה לו, ונפטר באחד הדיונים בהליכי פשיטת הרגל שננקטו כנגדו במקביל. הערעור נסב על צו שומה לפי מיטב השפיטה לעניין שנת המס 1997, אשר הוצאה ביום 13.3.2003. בשומה קבע פקיד השומה כי למערער היה גידול הון בלתי מוסבר לתקופה שבין 21.12.1999-1.1.1996, בסכום של כפל ההכנסה של המאיון העליון לכל שנה. גידול הון זה יוחס כולו לשנת המס האחרונה הפתוחה - שנת 1997, והוטל עליה מס מוגדל לפי "חייב ולא ניהל ספרים".

דודאי טען שהיה על פקיד השומה לקבל את הצהרתו בדוח השנתי הרלוונטי כי לא היו לו בשנה האמורה הכנסות חייבות במס בישראל, מאחר שכל הכנסתו באותה שנה הופקה בחו"ל.

דודאי טען כי השומה מנופחת ולא סבירה בעליל. לטענתו, תחילה הוצאה לו שומה על סך 20,000,000 ש"ח ולאחריה הוצאה שומה מתוקנת על סך 5,000,000 ש"ח. שינוי זה מלמד לשיטתו כי מדובר מלכתחילה בשומה "ענישתית" בלתי סבירה, אשר אינה נשענת על שיקולים ראויים.

פקיד השומה טען כי דודאי הוא "סרבן מס סדרתי" אשר התעלם במשך שנים מדרישותיו להגיש הצהרות הון, ואלה הוגשו על ידו רק לאחר שהוצאו הצווים. במצב דברים זה היה בסמכותו של פקיד השומה להוציא לדודאי שומה לפי מיטב שפיטתו, בהתאם לנתונים שעמדו לפניו אשר עסקו ברמת חייו של המערער.

דודאי טען כי בשנת 1991 כרתה חברה פנמית שבבעלותו הסכם עם עיריית בלגרד המעניק לחברה זכויות לנהל פרויקט חניה ברחבי בלגרד, ובמשך השנים הפיק הכנסות "מהותיות" מפעילות החברה. בשנת 1995 הפרה עיריית בלגרד את ההסכם והחברה הפסיקה את פעילותה. בתצהירו לא טען המערער כי לא ניהל את העסק (בתקופה שבה פעל העסק בבלגרד) מישראל.

מדוח הנסיעות לחו"ל עולה כי בשנת 1997 יצא המערער מהארץ כתשע פעמים לזמנים קצרים, לכל היותר לכמה ימים. מכאן אין ספק כי ההכנסה - אם הייתה - לא הופקה בשנת 1997 מעבודה שניהולה נעשה על ידי המערער בחו"ל. לפיכך קבע בית המשפט שהתוצאה ממצב ראייתי זה היא כי נראה שההכנסה הופקה מעסק שהשליטה בו וניהולו הופעלו בישראל, ואם כך מדובר בהכנסה החייבת במס בישראל.

לאחר קביעה זו בדק בית המשפט את סבירות השומה: ראשית, יש לבדוק אם הונח יסוד לעריכת שומה על-פי מיטב השפיטה. שנית, יש לבחון אם השומה נעשתה כנדרש.

בתקופה הרלוונטית התעלם דודאי מהדרישות להגיש הצהרת הון. בדוחות לשנים 1996-1990 לא דיווחו המערער ואשתו על הכנסה כלשהי, אלא דווח באופן כללי כי "אין לי הכנסות חייבות במס בישראל".

פקיד השומה טען כי דודאי מנע ממנו לערוך בדיקה שומתית בדרך של בחינת גידול ההון, ובאותה עת הצטברו בידי המשיב נתונים המלמדים על רמת חיים גבוהה ביותר. כך למשל המערער התגורר עם בני משפחתו בווילה במגרש של כשישה דונם בסביון. עובדות אלו לא נסתרו על ידי דודאי, ולכן בהיעדר דיווחים ובהיעדר ספרי חשבונות הייתה הצדקה לערוך לו שומה לפי מיטב השפיטה.

לאחר מכן עבר בית המשפט לאופן שבו נערכה השומה. בהלכת פיקנטי הובהר כי הסמכות לערוך שומה על-פי מיטב השפיטה, גם לעניין נישום שלא העמיד לפני פקיד השומה את המידע כנדרש, מוגבלת לכך שלא תיעשה בשרירות לב.

בעניין דודאי ההסבר המסודר היחיד שהוצג לגובה השומה היה "כי לנישום היה גידול הון בלתי מוסבר לתקופה מיום 1.1.96 ועד ליום 31.12.99 בסכום של כפל ההכנסה של המאיון העליון לכל שנה. גידול הון זה יוחס לשנה הפתוחה, היא שנת 1997, על פי חייב ולא ניהל ספרים". ואולם תיאור זה רחוק מלהסביר את השומה, והסבר כזה לא הומצא על ידי פקיד השומה.

המפקחת שערכה את השומה הסבירה כי ההכנסה של המאיון באותה שנה עמדה על 59,000 ש"ח ברוטו. ואולם בעת חקירתה הנגדית, בתשובה לשאלה מדוע הכפילה את ההכנסה של המאיון העליון בשתיים אמרה "זה היה יכול להיות פי שניים, זה יכול להיות חצי בחרנו לעשות פי שניים", וכשנאמר לה "זה שרירותי" השיבה "כשאין לי נתונים -נכון". המעיין בכלל דבריה אינו מקבל הסבר לחישוב הכולל ולהנחות המבססות אותו. עולה מהדברים לכאורה כי די בכך שהנישום אינו מספק נתונים כדי להעמיד כל שומה שהיא.

לתחושה המטרידה של היעדר כללים מנחים והפעלת שיקול דעת באופן שאינו מוגדר ומובנה, מתווספת העובדה שהשומה הראשונה אשר הוצאה למערער עמדה על 20 מיליון ש"ח עד אשר תוקנה לחמישה מיליון ש"ח, מבלי שהובהר מדוע הוכנס שינוי כה משמעותי. בית המשפט סובר כי חובה על פקיד השומה להסביר את גובה השומה הקונקרטית ואת דרך חישובה. כאשר לא מוצגים עקרונות החישוב לבית המשפט ואין בידו לבחנם, בהכרח נותרת השומה שרירותית בעיני בית המשפט. ככזו לא עומדת השומה בנדרש גם משומה על-פי מיטב השפיטה.

בנסיבות אלו ביטל בית המשפט את השומה, וקיבל את הבקשה החלופית של המערער בסיכומים להורות על החזרת השומה לבדיקה נוספת וקביעת עמדה שקולה ומבוססת לעניין הכנסתו החייבת בשנת המס. בדיעבד היא תישקל כנראה גם לאור העובדה שכנגד עיזבון דודאי עומדות תביעות נושים בסך של כ-143 מיליון ש"ח.

הכותב - עו"ד רו"ח ויועץ מס, בעל משרד לעריכת דין העוסק בדיני מיסוי. מידע נוסף באתר מסים ועסקים www.ralc.co.il או בדוא"ל [email protected]