התערבות פקיד השומה במחיר עסקה בין צדדים קשורים

תקציר ע"מ 1140/00 עוף טנא תעשיות (1991) בע"מ נ' פקיד שומה למפעלים גדולים

בית המשפט המחוזי בתל אביב קיבל ערעור שעניינו התערבות המשיב בקביעת מחיר עסקה לאספקת פטמי עוף בין חברות קשורות. נפסק כי אף על פי שהעסקה הייתה בין צדדים קשורים, הרי מהראיות עולה כי ההתקשרות בין הצדדים התבצעה על בסיס עסקי. השאלה המשפטית והרקע העובדתי מר כליפה ומר מחלב היו בעלי מלוא הון המניות המונפק של המערערת ומנהליה עד לשנת 1992, עת מכרו כשליש מהון המניות המונפק של המערערת לקבוצת מאיר עזרא. בשנים הרלוונטיות החזיקה המערערת משחטה שעסקה בשחיטת פטמים והודו, בעיבודם ובשיווקם (קפואים או מצוננים). ביום 1.3.1993 התקשרה המערערת עם חברה קשורה - עוף חי (בבעלותם ובניהולם של מר כליפה ומר מחלב) בהסכם מסגרת לתקופה של תשע שנים, שלפיו התחייבה עוף חי לספק למערערת פטמים לפי הזמנה מעת לעת. ביום 11.5.1993 הונפקו מניות המערערת בבורסה לניירות ערך בתל אביב, והמערערת הפכה לחברה ציבורית שההחזקות בה התחלקו כדלהלן: "עוף עוז" שגידלה פטמים בעצמה (בבעלותם ובניהולם של מר כליפה ומר מחלב) החזיקה כ-40% מהון המניות המונפק של המערערת, קבוצת מאיר עזרא החזיקה כ-31% מהון המניות המונפק של המערערת, וכ-39% מהון המניות המונפק של המערערת הוחזקו בידי הציבור. בתקופה הרלוונטית רכשה עוף חי את רוב הפטמים ששיווקה מעוף ישראל ומעוף עוז (חברות בבעלותם ובניהולם של מר כליפה ומר מחלב). המשיב לא קיבל את הצהרות המערערת בנוגע להכנסותיה החייבות בשנות המס 1999-1995, וקבע את ההכנסה החייבת של המערערת לפי מיטב השפיטה. לטענת המשיב, תמורת הפטמים ששילמה המערערת לעוף חי גבוהה מהמחיר שבו רכשה עוף חי את הפטמים, ואף גבוהה מהמחיר שבו מכרה עוף חי פטמים למשחטות אחרות - וזאת שעה שהמערערת כמשחטה תעשייתית הרוכשת כמות גדולה של חומרי גלם יכולה הייתה לרכוש מהמגדלים או ממשווקים אחרים פטמים במחיר נמוך יותר. משכך ומשהמחיר ששילמה המערערת לעוף חי תמורת פטמים היה גבוה מהמחיר שנקבע בהסכם והושפע מהיחסים המיוחדים שהיו בין המערערת לבין עוף חי, ועל פי הגדרת "סכום השווי" הקבועה בסעיף 85 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"), יש לראות את ההפרש בין התמורה ששילמה המערערת לעוף חי לבין המחיר שנקבע בהסכם - כהוצאה שאינה לצורך ייצור הכנסה ואינה מותרת בניכוי לפי הוראות סעיף 17 לפקודה. לחלופין טוען המשיב כי מדובר בעסקה מלאכותית על פי סעיף 86 לפקודה, שכן לא היה כל טעם בקיומה של עוף חי אשר לא החזיקה אמצעים לאספקת פטמים, ומכאן מתחייבת המסקנה כי מדובר בעסקה מלאכותית. המערערת דוחה את תחשיבי המשיב ומסקנותיו, וטוענת כי מחיר הפטמים שרכשה מעוף חי נקבע מטעמים עסקיים ולא לצורך הסטת רווחים מהמערערת לעוף חי או הפחתת מס. דיון מהראיות שהוצגו בפני בית המשפט עולה כי לא רק שהעסקה אשר לפיה תספק עוף חי פטמים למערערת נעשתה על דעתה של קבוצת מאיר, אלא היא אף אישרה את מחיר עוף חי מצד המערערת תוך כדי קיום פגישות ו/או שיחות שוטפות עם מר כליפה. ממילא ובהתחשב בתנאי ההסכם, נקודת המוצא המתחייבת היא שההתקשרות בין המערערת לבין עוף חי נעשתה על בסיס עסקי ולטובת המערערת. בהקשר זה נכון להוסיף כי לטענת המשיב, לעוף חי לא היו אמצעים לביצוע התחייבותה לטפל בפטמים עד לשער המפעל של המערערת ובמקרים מסוימים הובילה המערערת את הפטמים מהמגדלים למשחטה, ובכך לטענת המשיב יש כדי לתמוך במסקנה שההסכם לא קוים על ידי הצדדים. אכן, בהסכם נקבע כי עוף חי תשנע את הפטמים עד לשער המפעל של המערערת. ואולם בסיפא של סעיף זה נקבע כי המערערת תשלם בעבור השירותים אשר תקבל מעוף חי, דהיינו המערערת היא זו שאמורה הייתה לשאת בתשלום בגין שירותי איסוף, שינוע, שקילה ופריקה של פטמים. על כן, אף אם שילמה המערערת ישירות לנותני שירותים אלה שלא באמצעות עוף חי ואף אם ביצעה בעצמה חלק מהשירותים האמורים, אין בכך כדי ללמד כי ההסכם לא קוים אלא כי הצדדים שינו בהסכמה שבהתנהגות את הוראות ההסכם, וגם זאת לא באופן מהותי - משום שבסופו של דבר נותר הנטל הכלכלי הכרוך בטיפול בפטמים על המערערת כפי שנקבע בהסכם. מהאמור עד כאן נמצא שההסכם נכרת להבטחת אספקת פטמים ומחיר למערערת, וסביר להניח שלנציג קבוצת מאיר עזרא אשר היה שותף לקביעת מחיר עוף חי לא היה עניין להעשיר את קופתה של עוף חי על חשבון רווחי המערערת. לנסיבות אלה היה על המשיב ליתן משקל מתאים בעת החלטתו לקבוע את ההכנסה החייבת של המערערת לפי מיטב השפיטה. בהתחשב בכך שפנקסיה של המערערת הם בבחינת הוכחה לכאורה לנכונות התוצאה העסקית של המערערת, נראה כי פער של 2.5% בין מחיר עוף חי למחיר העלות שעליו ביסס המשיב את שומותיו - אינו מצדיק התערבות של המשיב באופן ניהול עסקי המערערת על דרך קביעת מחיר הפטמים שרכשה מעוף חי, או בהצהרותיה באשר להכנסתה החייבת. תוצאה הערעור התקבל.

בבית המשפט המחוזי בתל-אביב לפני כב' השופט מגן אלטוביה ניתן ב-20.6.2012