שומה כלכלית ללא פסילת פנקסי חשבונות

תקציר עמ"ה 1181/02 • בבית המשפט המחוזי בתל-אביב-יפו • לפני: כב' השופט מגן אלטוביה • ניתן ב-15.5.2007 • המערער: בגים אליהו • המשיב: פקיד שומה גוש דן העובדות -------- המערער הוא בעל עסק לממכר שווארמה, פלאפל וכד'. המשיב קבע את הכנסתו של המערער בשנות המס 2000-1997 על פי מיטב השפיטה - בשל קביעתו, כי הכנסות המערער כפי שדווחו אינן סבירות, וכי הן פחותות מההכנסה החייבת, אשר עולה מתוך נתוני עסקו ומתוך התחשיבים הכלכליים שחישב המשיב, ובכלל זה המחלקה הכלכלית שברשות המסים בישראל. השומה לשנת 1999, לרבות חישוב עלות צריכת חומרי הגלם, נבנו על בסיס נתוני עסקו של הנישום, צריכת החומר שלו והמחזור המחושב על בסיס הכמויות שהיה אפשר לייצר ולמכור לפי צריכת החומר המדווחת. השומה נבנתה על סמך מדגם, שערך המשיב בעת ביקורת בעסקו של המערער בשנת 2001. על פי נתוני אותה שנה - שיעור עלות החומרים המחושבת של המערער, כפי שחישב אותה המשיב, הייתה 33.7%. בהסתמך על שיעור זה, חושבו השומות לשנים האחרות שבערעור. באופן דומה, חושב גם הפדיון ממכירת משקאות. שיעור החומר שנמצא תאם בדיוק את שיעור החומר המופיע בתדריך הכלכלי בנוגע למשקאות. לחלופין, טען המשיב - באשר לשומות בעבור השנים 1999-1997 - כי למערער יש הפרשי הון בלתי מוסברים בסך 204,759 ש"ח. לכן יש להוסיף להכנסותיו המדווחות סך זה; וסך זה תומך בתחשיביו של המשיב בשומות שנעשו על בסיס תחשיב חומרי הגלם. על כך חולק המערער ומכאן ערעורו. המערער טען, בין היתר, כי הנתונים, ששימשו את המשיב בקביעת השומה, הם נתונים שגויים, משום שלא היה מקום להכיל את תוצאת הביקורת בשנת 1999 לשנים האחרות, משום שהביקורת נעשתה באמצעים לא מדויקים; ומשום שפנקסי חשבונותיו של המערער לא נפסלו בשנות המס שבערעור הרי על המשיב "להצדיק" את השומות בהתאם לסעיף 155 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"]. עוד טען המערער, כי הנתונים נאספו ממדגם קטן מדי ועל יסוד מנות שאינן מאפיינות, בהכרח, את המנות הנמכרות בעסקו. כב' השופט מגן אלטוביה על פי סעיף 155 לפקודה - חובת הראיה, כי השומה היא מופרזת, תהיה על המערער; אולם אם ניהל המערער פנקסים קבילים, חייבים פקיד השומה או המנהל, לפי העניין, להצדיק את החלטתם. במקרה הנידון, לא נפסלו פנקסי חשבונותיו של המערער, ולכן הם קבילים מהותית. מכיוון שלא נפסלו פנקסי חשבונותיו של המערער, על המשיב להצדיק את עצם הוצאת השומות, וכן עליו להצדיק את סבירותם ואת היותן בלתי מופרזות. גם אם עמד המשיב בנטל הזה, עדיין יכול היה המערער לשאת בנטל להוכיח ולשכנע, כי יש לקבל את המוצהר בדו"חותיו וכי השומות הן מופרזות. למערער לא ניתנה אפשרות להגיש חוות דעת מטעמו, מכיוון שהמערער ביקש להגיש את חוות הדעת רק לאחר ההוכחות בעוד שהיו לו הזדמנויות להגיש את חוות הדעת קודם לכן. בעסקו של המערער נמצאו, לכאורה, ממצאים וליקויים בדבר אי רישום תקבולים כגון: הכנסת כספים לכיס או לקופסה ולא לקופה הרושמת, אולם המשיב בחר שלא לפסול את פנקסי החשבונות. לעניין זה קובע השופט, כי אם החליט פקיד השומה לא לפסול את פנקסי החשבונות, הרי אין הוא יכול להשתמש בסעיף 155 לפקודה כאילו אין פנקסי החשבונות קבילים. אולם, עם זאת, לממצאים אלה יש משקל מסייע בהצדקת עמדת המשיב לקבוע למערער שומות לפי מיטב השפיטה. באשר לתדריך הכלכלי - אין השופט חוסך את ביקורתו בדבר אופן פרסום התדריכים המקצועיים; וזו לשונו בעניין כלהלן: "דומה כי פרסומים אלה, במתכונתם הנוכחית, לא היו זוכים להיכלל בשום במת פרסום מקצועית כלכלית, סטטיסטית או אחרת ... בשעה שמבקש המשיב לעשות שימוש בתדריך כלכלי בערעור מס ... תוך שהוא שומר על כללי החיסיון, על המשיב לצרף לפרסומי התדריך את בסיס הנתונים על מנת לאפשר לקהילה המקצועית לבחון ולבקר את אותם תדריכים. פרסום בסיסי הנתונים יחזק את מעמדם של תדריכים אלה. פרסום שכזה מתחייב לא רק בהיבט המקצועי אלא גם בהיבט המנהלי ציבורי." לעניין שיעור החומר, אשר נמצא בביקורת, ואשר עליו התבסס המשיב - קובע השופט, כלהלן: "אחוז החומר שחושב על פי הביקורת והמדגם עמד על 33.7%. בהתחשב בטענת המערער בדבר השונות האפשרית במנות הנמכרות ביחס (הערת המערכת: בפסק הדין מובאת כאן המילה "ביחד", במקום "ביחס", כפי שקבענו שנכון הוא על יסוד הבנתנו את הטקסט) למנות שנשקלו ובהיות השומות מבוססות על מדגם קטן ולא בהכרח מייצג, ראוי כי המשיב יבסס את השומות על סמך אחוז חומר גבוה יותר כקבוע בתדריך ובשיעור של 36% בכל הנוגע למנות המכילות חומר גלם בשרי. הואיל ואת המוצהר על ידי המערער אין בידי לקבל באשר לא נשא הוא בנטל השכנוע, עדיפה בעיני פנייה במקרה זה, לתדריך הכלכלי על אף האמור לעיל ... השאיפה לקונקרטיזציה היא ראויה, אולם היא מצריכה ביצוע ביקורת ודגימה מקיפה יותר ... במקרה דנן למשל, היה נכון לרכוש מספר מנות בנות אותו סוג (במובדל ממנה אחת) ולגוון אף את תכולת המנות. על כן ראוי הוא, כי במקרה זה ייקבע אחוז חומר הגלם על פי הרף העליון המצוי בתדריך, קרי, כאמור, 36%." סוף דבר - לאור העובדה, כי המערער לא הציג שום חוות דעת מטעמו, בהתחשב בפער העצום בין שיעור החומר שהוצהר לבין שיעור החומר שנמצא בביקורת, ולמרות היות המדגם שנטל המשיב קטן מאוד, מקבל השופט את עמדת פקיד השומה בקובעו, כי המשיב עמד בנטל להצדיק את הוצאת השומה. לכן הוא קבע את השומה בהתאם לחישובי המחלקה הכלכלית, למעט שיעור החומר שם, משתמש השופט ברף הגבוה יותר של שיעור החומר כפי שמופיע בתדריך. היות ונתקבלה עמדת המשיב בדבר השומה, לא נצרך בית המשפט לדון בטענת הפרשי ההון. הערעור נדחה.