מבוא

בחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963 [להלן - "החוק"], יש שני מסלולי מיסוי בעת מכירת זכות במקרקעין על ידי מוסד ציבורי:

המסלול הראשון מופיע בסעיף 49ב(6) לחוק, והמסלול השני מופיע בסעיף 61 לחוק.

במסלול השני (החלופה של סעיף 61 לחוק), הזכות במקרקעין הייתה אמורה לשמש במישרין את המוסד הציבורי.

הוראה דומה (שימוש במישרין) מופיעה בתקנה 9 לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה) (מס רכישה), התשל"ה-1974.

החל משנות ה-70 של המאה הקודמת, בית המשפט מתחבט בשאלה: מהו השימוש במישרין ?

החוק שותק בנושא.

להלן נסקור מספר פסקי דין, שיצביעו על שינוי בחשיבה של בית המשפט, בבואו לענות על השאלה לעיל.

הילכת הטכניון

בפסק דין, בעניין ע"א 527/69, הטכניון העמיד דירה לרשותו של פרופסור, כדי שתשמש לו כמעונו, והיא אינה דירה ששימשה במישרין. אין שימוש במישרין ובעקיפין לתועלת המוסד בפיתוח המדע.

כנ"ל בפסק הדין, בעניין ע"א 641/71, בעניין קרן אהרונסון, השכרת נכס לחיצונים, ושימוש בדמי השכירות לפעילות השוטפת של הקרן. נקבע שכאן אין זה נחשב לשימוש במישרין.

כנ"ל בפסקי הדין, בעניין ע"ש 34/95, הפטריארכיה היוונית; ובעניין עמ"ש 32/89, אגודת שוחרי האוניברסיטה.

הילכת שערי צדק

בפסק הדין, בעניין עמ"ש 23/94, העורר השתמש בנכס כבית חולים. בשנת 1979, בית החולים עבר למבנה אחר. הבניין הישן שימש שעבוד להלוואה, שנלקחה לצורך צרכים אחרים של בית החולים. ועדת הערר הכירה ששימוש, אין משמעותו לשימוש הפיזי של העורר, אלא לשימושו הכלכלי.

בהחלטת פשרה של בית המשפט העליון, ולאחר שמנהל מס שבח ערער לבית המשפט העליון - בוטלה החלטת הוועדה לעיל.

בעקבות כך פורסמה הוראת ביצוע 5/98, שדוגלת ששימוש במישרין - משמעותו היא שימוש פיזי בנכס. שימוש אחר (כלכלי או פיננסי) אינו עולה, כדי שימוש לצורך הפטור.

בהמשך יהיו החלטות נוספות, שנפסקו לאור הוראות ביצוע ופסיקות העבר.

עמותת קרן מכבי

השינוי, שניתן לראות (בתוצאות הפסיקה לפחות), החל במקרה של העמותה קרן מכבי (פסק דין בעניין ו"ע 1206/02), מסוף שנת 2005.

באותו מקרה, עמותה זאת הוקמה בשנת 1958. מטרות העמותה (העוררת) הנן להגיש עזרה וסיוע חומרי ואחר לקופת חולים מכבי. העוררת רכשה משרדים בשנת 1990. סמוך לאחר הרכישה, העוררת השכירה בתמורה כספית את המשרדים לקופת חולים מכבי.

העוררת ביקשה הנחה ממס רכישה וטענה, שהנכס ישמש אותה במישרין למטרותיה. העוררת הנה חלק מקבוצת מכבי.

שלטונות מס שבח טענו, שהשימוש במקרקעין ייעשה בידי קופת חולים, ולא בידי העוררת.

נפסק בדעת רוב, שמטרות העמותה הן בתחום רכישת הקמת מבנים לשימוש במרפאות קופת חולים מכבי, ורואים בשני הגופים גוף אחד. יש כאן שימוש במישרין, לצורך ההקלות במס רכישה.

במאמר מוסגר נפנה את תשומת הלב לפסיקה בנושא היטל השבחה, בפסק הדין בעניין ע"ש 10/04, הסתדרות מדיצינית הדסה, ששוב דרש שימוש במישרין. שם החברה מכרה נכס לצד שני (עסקי), שמשותף לשני מוסדות ציבור.

הצד השני מחכיר את הנכס עד תום שנת 2031 ליזם, שאמור לבנות בנכס, בשיטת B.O.T ונקבע, שיש להעניק פטור מהיטל השבחה. רואים בקרקע כשימוש במישרין, על אף שאת הנכס יחכרו גופים, שאינם קשורים ישירות לבית החולים.

מכבי שירותי בריאות (פסק דין בעניין ו"ע 6067/06)

פסק הדין האחרון, שניתן בנושא, הנו מחודש ספטמבר 2007, בעניין ו"ע 6067/06, שירותי בריאות כללית. שם עסקו בשאלה: האם נכס, ששימש כבית הבראה לעובדי העוררת, ללקוחותיה וללקוחות חיצוניים, נחשב כשימוש במישרין? נפסק שמכיוון שממטרות העוררת היה להושיט עזרה לחבריה, לבני משפחותיהם ולכל אדם אחר, הזכאי לעזרה רפואית, אזי יש כאן שימוש במישרין.

נראה שלאחר הפסיקה שסקרנו, ובעיקר, קרן מכבי וההסתדרות המדיצינית הדסה, יוטב אם בית המשפט העליון יאמר את דברו בנושא השימוש במישרין, ובעיקר, לאור זאת שחלפו כ-40 שנה, מאז הוא הביע את דעתו בנושא.