הארכת מועדים בחוק מיסוי מקרקעין

מבוא סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963 [להלן - "חוק מיסוי מקרקעין"], קובע כדלהלן: "107(א) המנהל רשאי להאריך כל מועד שנקבע בחוק זה, אם נתבקש לכך ואם ראה סיבה מספקת להיעתר לבקשה." משתמע שהסעיף לעיל מהווה מקור להארכת מועדים. נשאלת השאלה: האם הוראות סעיף זה חלות אף על הוראות ספציפיות, לכאורה? למשל, האם סעיף זה עשוי להאריך אף מועדים, שנזכרו בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין ? סעיף 85 לחוק לעיל קובע כדלהלן: "85. המנהל רשאי, בין ביזמתו ובין לפי דרישת מי ששילם מס, לתקן שומה שנעשתה לפי הסעיפים 78, 79 ו-82, תוך ארבע שנים מיום שנעשתה, בכל אחד מהמקרים האלה: (1) נתגלו עובדות חדשות העשויות, לבדן או ביחד עם החומר שהיה בידי המנהל, בעת עשיית השומה, לחייב במס או לשנות את סכום המס; (2) המוכר מסר הצהרה בלתי נכונה שהיה בה כדי לשנות את סכום המס או למנוע תשלום מס; (3) נתגלתה טעות בשומה." בשאלה האמורה דנו חמישה פסקי דין, שנפסקו בשנה האחרונה. במאמר זה נסקור את פסקי הדין האלה, ננסה למצוא להם מכנה משותף, ואולי אף תשובה על השאלה, שהוצגה לעיל, בתחילת דברינו. פסק דין א' ו"ע 9066/04, זהבה אלוני נגד מנהל מס שבח מקרקעין במקרה האמור נמכר נכס מקרקעין. המוכר טען לפטור ממס, הואיל ומדובר ב"דירת מגורים", אולם, מחלקת מיסוי מקרקעין [להלן - "מסמ"ק"] חלקה עליו. הדירה נמכרה בשנת 1997, נקבעה שומה, המוכר חלק והשיג על השומה, אך השגתו נדחתה. בשנת 1999, המוכרים ערערו על השומה, ובשנת 2003, ועדת הערר קבעה, שאין מדובר ב"דירת מגורים", ולכן העסקה אמורה להתחייב במס. כעת המוכרים מערערים וטוענים, שיש למסות את העסקה בשיעורי מס היסטורי. מסמ"ק טוענת להתיישנות השומה, מכוח הוראות סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין ולעומת מסמ"ק, המוכר טוען, שניתן להאריך את המועד, מכוח הוראות סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין. ועדת הערר דחתה את הבקשה - להאריך את המועד, וטענה שהמועד הנזכר בסעיף 85 לחוק לעיל גובר על הארכה האפשרית, מכוח סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין. עקרון סופיות השומה הוא חשוב. הוועדה הסתמכה על שתי הלכות העליון בנושא: ע"א 417/74, מנהל מס שבח נתניה נ' הארי פליי; וע"א 1458/99, רוזנברג נ' מנהל מס שבח מקרקעין. בהילכת רוזנברג נפסק, לא רק שאי אפשר לקבוע שומה חדשה, לאחר תום ארבע השנים, אלא גם אי אפשר לשנות סיווג עסקה, אף ללא קביעת שומה לאחר חלוף המועדים. המסקנה: סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין גובר על הוראות סעיף 107 לחוק זה. פסק דין ב' ו"ע 1063/02, סולטן רוזי ואח' נגד מנהל מס שבח נתניה ארבעה חודשים לאחר פסק הדין לעיל, בעניין זהבה אלוני, ניתנה החלטה נוספת במחלוקת שצוינה לעיל. ההורים המליצו על העוררים, שהתקשרו עם מינהל מקרקעי ישראל [להלן - "ממ"י"], בהסכם פיתוח על פי החלטה 737 של מועצת ממ"י. המשיב רצה, שהעוררים ידווחו למסמ"ק על ההמלצה לעיל כעסקה במקרקעין. ואכן, הם דיווחו על ההמלצה האמורה ושילמו בגינה למסמ"ק. בשנים 1998-1997 נקבעו שומות בעקבות העסקה האמורה. בשנת 2001, העוררים הגישו בקשה לתיקון שומה, מכוח הוראות סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין והסתמכו על פסיקה חדשה, שקובעת שההמלצה אינה נחשבת לעסקת מקרקעין, לצורך מס שבח. הבקשה לעיל נדחתה בתחילת שנת 2002, והשאלה היא: ממתי מונים את ארבע השנים לעיל - האם מיום השומה הראשונית (שנת 1997), ואז כבר חלפו ארבע השנים, או מיום השומה המתוקנת (שנת 1998), ואז עדיין לא חלפו ארבע השנים ? בכל מקרה, העוררים ביקשו, שגם אם עמדת מסמ"ק תתקבל, עדיין ניתן להפעיל את הוראות סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין. במקרה דנן, מלבד השאלה: האם סעיף 107 יכול להאריך את המועדים שנקבעו בסעיף 85 לחוק, עלתה השאלה: האם יכולים לטעון טענה חדשה, שלא נטענה בדיונים הקודמים? במקרה דנן הסתמכו על פסק דין חדש. ועדת הערר [להלן - "הוועדה"], קבעה שאין שום מגבלה בסעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין, שאינה עשויה להאריך מועדים, שנקבעו בסעיף 85 לחוק לעיל. מובן שהארכה האמורה תבוצע במשורה ורק בנסיבות מיוחדות וחריגות. במקרה דנן, יש טעם מיוחד (הילכת צינדורף) שקבע, שאין כאן עסקה חייבת במס. המסקנה: סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין עשוי להאריך מועדים, שנקבעו בסעיף 85 לחוק זה. פסק דין ג' ו"ע 1012/05, כספי רות נ' מס שבח נתניה העוררים התקשרו בעסקת קומבינציה, בשנת 1999, והם דיווחו על כך למסמ"ק בשנה האמורה. מסמ"ק חלק על השומה, וקבע שומה מטעמו בשנת 2000. בשנת 2001 הסכימו הצדדים על סכום השומה, באותה שנה קרס הקבלן ובעקבות כך, המוכרים היו צריכים לשלם סכומים נוספים, כדי להשלים את העסקה. בשנת 2003, המוכרים ביקשו לתקן את השומות. נשאלה השאלה על הכרה בהוצאה, על פי סעיף 39 לחוק מיסוי מקרקעין בגין התשלומים הנוספים, וכן נשאלה השאלה הנוגעת לנו - האם ניתן להאריך את המועדים, שבסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, באמצעות הוראות סעיף 107 לחוק זה ? בפסק הדין, הוועדה ציטטה מדברי המלומדים הדרי ונמדר, שיהיה ניתן להאריך את מועדי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין באמצעות הוראות סעיף 107 לחוק זה - רק במקרים, שיצדיקו זאת והדבר יהיה במשורה. הוועדה ריכזה כמה פסקי דין בנושא: ● ע"א 417/74, מנהל מס שבח נ' פאליי, שלא נתן להאריך את מועדי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין. ● ע"א 792/85, הרטה ולד נ' מנהל מס שבח חיפה. ● עמ"ש 14/89, קייסון נגד מנהל מס שבח חיפה, שביקש לאחר שש שנים לשלם מס רכישה בשיעור, שנקבע לעולה חדש. נפסק שניתן להאריך מועד, שנקבע בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, באמצעות הפעלת סעיף 107 לחוק זה. ● ע"א 1613/925, אביגדור זיו נגד מנהל מס שבח ירושלים. בפסק הדין נקבע, שניתן להאריך מועדים באמצעות הפעלת סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין. דובר שם על הארכת מועד, שנקבע בסעיף 74 לחוק מיסוי מקרקעין - דיווח על נאמנות. ● ו"ע אלוני, שנסקר בתחילת דברינו לעיל במאמר זה (פסק דין א'). עמדת הוועדה הייתה, שהארכת מועדים באמצעות סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין ניתן לבצע רק באשר למועדים, שהם בעלי אופי דיוני בעיקרו, ולא בעלי אופי מהותי-שורשי. לפיכך, אי אפשר להאריך מועדים, שבסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין באמצעות הפעלת הוראות סעיף 107 לחוק זה. המסקנה: אי אפשר להאריך את המועדים, הנזכרים בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, באמצעות הפעלת סעיף 107 לחוק זה. פסק דין ד' ו"ע 1025/05, ציון הדר נגד מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים במקרה האמור, הוויכוח נסב סביב הקטנת שווי הרכישה, שהנפקות היא תשלום מס רכישה. התנהלו דיונים משנת 1997 עד שנת 2005, כאשר בתווך נקבעות שומות ומתקנים את שווי הרכישה. בשלב מסוים, המסמ"ק טען שחלפו המועדים, ואי אפשר לתקן את השומה. העורר טען, שניתן להאריך את המועד, שנקבע בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, באמצעות הוראות סעיף 107 לחוק זה. הכול מן הטעמים הבאים: ● האיחור לא נבע בגלל המערער. ● סבירות וצדק. ● מס אמת. ● פגיעה בקניין. ● עשיית עושר ולא במשפט. בכל אופן, על סמך הפסיקה שצוינה לעיל, הערעור נדחה, ובעיקר, כאשר ראו את המערער כמתרשל, לאחר שהוא פנה כל כך באיחור. המסקנה: לא האריכו את המועדים, הנזכרים בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, באמצעות הפעלת סעיף 107 לחוק זה. פסק דין ה' ו"ע 1007/05, המשלחת הדתית הרוסית של הפטריארכט של מוסקווה נגד מנהל מיסוי מקרקעין ירושלים בדיון האמור עלתה השאלה: האם ניתן להאריך מועדים, שנזכרים בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, באמצעות הפעלת סעיף 107 לחוק זה ? הסוגיה נסבה על עניין מס רכישה ופטור למוסד ציבורי זר, כטענת העורר או על חיוב, כאילו מדובר במוסד ציבור מקומי (ישראלי, בשיעור 0.5%). הוועדה האמורה, שדנה גם במקרה של זהבה אלוני, הגיעה למסקנה שבמקרה זה, בניגוד למצב אצל אלוני, יש מקום להאריך מועדים מכוח סעיף 107 לחוק מיסוי מקרקעין. יש סיבה להאריך מועדים וכאן יש מקום לתת משקל יתר למבחן מס אמת, לעומת המבחן של סופיות הדיון. המסקנה: האריכו את המועדים, הנזכרים בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, באמצעות הפעלת סעיף 107 לחוק זה. סיכום לאחר סקירה קצרה של פסקי הדין השונים לעיל, ניתן לראות, שלקורא יקשה להבין, מתי אפשר ומתי אי אפשר להאריך מועדים, הנזכרים בסעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין, באמצעות הפעלת סעיף 107 לחוק זה. לאור זה, שיש בנידון אף פסיקות עליון ישנות, ייטב אם רשות המסים בישראל תפרסם הוראה מבהירה על הפעלת הסעיפים 85 ו-107 לחוק מיסוי מקרקעין ותביא סוף לחוסר הוודאות.