שאלה

-------

חברה עשתה עבודות בנייה בעבור רשות מקומית בשנים 1997-1996.

סכומי הכספים בעבור העבודה שולמו באיחור; ועל כן חויב הלקוח, הוא הרשות המקומית, בריבית פיגורים.

החברה קיבלה שיקים דחויים בהקשרן של העבודות. חלק מן השקים כובדו וחלק מהם - לא כובדו וחזרו. החברה חייבה את הלקוח בריבית, ואף דיווחה לרשות המסים בישראל על חלק הריבית אשר התקבל בשיקים הדחויים.

הגבייה נקלעה למבוי סתום. חלק מהשיקים חזרו, כאמור לעיל; והם הוגשו להוצאה לפועל. חלק מסכום השיקים הוחזר לסירוגין דרך ההוצאה לפועל.

הוגשה תביעה משפטית, אשר דרשה מהלקוח את תשלום ריבית הפיגורים וההוצאות, אשר בהן עמדה החברה בניסיונות לגבות את החוב. בימים אלה חויבה הרשות המקומית לשלם את הכספים לחברה.

השאלות:

1. מתי יש לדווח לרשות המסים בישראל על ההכנסות מכספים אלה - האם בעת קבלת הכסף; או בתאריך החלטת בית המשפט (הערה: החברה מדווחת, כמובן, על בסיס מצטבר) ?

2. מה דין ריבית והפרשי הצמדה לעניין מע"מ ?

תשובה:

-------

לעניין מס הכנסה

מקובל להניח, כי חשבונאות המס, הבאה לקבוע את ההכנסה לעניין מס הכנסה, עוקבת אחר עקרונות החשבונאות המקובלים. הגדיר זאת, לפני שנים, השופט ויתקון:

"... בתי המשפט אצלנו ... מקבלים בדרך כלל את עקרונות החשבונאות, כפי שהם בוטאו ועובדו על ידי אנשי המקצוע הזה ... מה שרואי החשבון מסבירים לנו, בדרך כלל, ואם אין אנו מוצאים בחוק הוראה מפורשת, הנוגדת את הוראות החשבונאות, הרי זה אצלנו כמו חוק...".

כלומר: כל עוד החוק לא קבע משהו אחר יש ללכת אחר כללי החשבונאות המקובלים.

כלל זה, שלפיו חשבונאות המס הולכת יד ביד עם עקרונות החשבונאות, אלא אם כן קיימת הוראת חוק מפורשת, המחייבת סטייה מעקרונות אלה, אימץ גם בית המשפט העליון בפרשת חברת "קבוצת השומרים" (ע"א 474/87), שבו אמרה השופטת נתניהו זאת:

"ככלל, אין פקודת מס הכנסה עוסקת בתורת החשבונאות. היא מקבלת את כללי החשבונאות הרגילים המקובלים ... שרואי חשבון סומכים את ידם עליהם. אך אלה לא תמיד עולים בקנה אחד עם מדיניות המס של המחוקק המשתקפת בפקודה. במצב כזה נפרדות הדרכים וחשבונאות המס, המתאימה עצמה לדין, היא הקובעת. באין הוראות מחייבות בפקודה, בדבר שיטת הרישום או העיתוי הקובע לעניין ההכנסה או ההוצאה, מוסדר הנושא בכללי החשבונאות המקובלים על רואי חשבון."

[ההדגשות אינן במקור - ט' ה'].

מכאן עולה, כי שיטת רישום ההכנסות מריבית במקרה שלפנינו צריכה להיגזר מהמדיניות החשבונאית, אשר אותה אמור העסק לנקוט.

תקן חשבונאות מס' 26 של המוסד לתקינה חשבונאית קובע, כי הכנסות יימדדו על פי השווי ההוגן של התמורה שהישות זכאית לקבל. הכנסות ריבית, אשר צפוי שיזרמו לישות הכלכלית, ואשר ניתנות למדידה באופן מהימן, יוכרו מתוך שימוש בשיטת הריבית האפקטיבית (ריבית אפקטיבית היא שיטה להקצאת הכנסות ריבית על פני תקופה בהתחשב בעלויות עסקה, עמלות, פרמיות וכד'). כלומר: הכנסות ריבית יוכרו לפי בסיס מצטבר בהנחה שהן ניתנות לאומדן ושסביר שישולמו.

בגוף השאלה נאמר, שבית המשפט פסק, כי על הרשות המקומית לשלם את הריבית. בהנחה שהרשות המקומית היא גוף סולבנטי, המציית להוראות בית המשפט, סביר להניח, כי הריבית תשולם. כלומר: יש ודאות לקבל את הסכום ואומדן ההכנסות הוא ודאי.

לכן - לפי כללי החשבונאות יש לרשום את ההכנסה במועד שבו מתקיימים תנאים אלה; ובהמשך לנאמר קודם לכן - להכיר בהכנסה לצורך מס לפי בסיס מצטבר.

לעניין מס ערך מוסף

סעיף 7 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 [להלן - "חוק מע"מ"] דן במחיר עסקה:

7. מחירה של עסקה הוא התמורה שהוסכם עליה, לרבות -

(2) כל הוצאה אחרת בביצוע העסקה שעל פי ההסכם על הקונה להחזירה לרבות עמלה או ריבית בשל תשלום לשיעורין ריבית או כל תשלום אחר בשל פיגור בתשלום ..."

[ההדגשות אינן במקור - ט' ה'].

כלומר: הריבית שנצברה תחויב במס ערך מוסף בהיותה חלק ממחיר העסקה.

בדבר הפרשי הצמדה שנוספו לחוק - הרי בע"א 773/89, ארם משחקים בע"מ נ' מע"מ גוש דן, נקבע, כי הפרשי ההצמדה אינם מהווים חלק מ"מחיר העסקה", כמוגדר בסעיף 7 לחוק מע"מ, ואין להטיל עליהם מע"מ נוסף.