פיצול תמורה בין דירת מגורים לבין זכות במקרקעין
תקציר ו"ע 9032/08; ו"ע 9061/08 1. שרה ליאור 2. סופי לנדאו נ' מנהל מיסוי מקרקעין חדרה
העובדות ----------- שרה ליאור, עוררת 1 [להלן - "המוכרת"], מכרה נכס מקרקעין לסופי לנדאו, עוררת 2 [להלן - "הקונה"]. מדובר בבית צמוד קרקע ביישוב עין הוד. הבית (החלק המרכזי) הוא מבנה עתיק ששטחו 30 מ"ר, ואליו צורפו, בתקופות מאוחרות יותר, תוספות בנייה בשטח של 100 מ"ר. בתחילה, בשומתו הראשונה, ביצע מנהל מיסוי מקרקעין חדרה [להלן - "המשיב"] פיצול פיזי לנכס, וקבע כי מדובר במכר של שתי יחידות מגורים. המשיב פטר את המוכרת מתשלום מס שבח בגין אחת הדירות, וחייב אותה במס שבח בגין מכירת הדירה השנייה. לאחר השגה שהגישו המוכרת והקונה, תוקנה השומה - הפיצול הפיזי לשתי יחידות דיור התבטל, ונקבע כי מדובר ביחידת מגורים אחת. אולם, מכיוון שהקונה התחייבה לשלם את מס השבח, אם יוטל, וכן מס מכירה, מס השבחה וכל אגרה או היטל, במידה שיחולו על המוכרת, ומכיוון שהמשיב ייחס חלק מהתמורה נטו (1,610,000 ש"ח) לזכויות בנייה בקרקע - גילם המשיב בדרך של גילום מלא חלק מהתמורה שיוחסה לזכויות בנייה. המשיב יישם את הוראות סעיף 49ז לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 [להלן - "החוק"], וקבע את שווי הדירה על סך 1,237,984 ש"ח. מכיוון שסכום זה נמוך מהסכום המופיע בסעיף 49ז לחוק, כסכום מקסימלי שניתן לייחס לדירת מגורים, העמיד המשיב את התמורה הפטורה ממס בגין המבנה על סך 1,274,400 ש"ח, והיתרה לפני גילום, בסך 335,600 ש"ח, היא בגין זכויות בנייה, ולכן חייבת במס. לדעת המשיב, שטח זכויות הבנייה שלא נוצלו הוא 104 מ"ר. בשיטת הגילום המלא, התמורה בגין זכויות הבנייה, לדעת המשיב, היא 724,653 ש"ח. דיון כאשר נמכר מבנה צמוד קרקע, ניתן לעתים לחלק בין הקרקע למבנה, כאשר הקרקע תהיה חייבת במס. שטח ממוצע סביר באזור כפרי בפרברי העיר נקבע על כדונם, ומקום שהשטח קטן מדונם, אין לפצל בין המבנה לקרקע. כך, לדוגמה, קבע כב' הנשיא שמגר בעניין נסל (ע"א 2192/92). במקרה דנן המשיב לא הוכיח את סבירות החלטתו לגבי פיצול בין התמורה בגין הקרקע לבין התמורה בגין הדירה. בענייננו דובר על 825 מ"ר כשטח קרקע, ולכן אין מקום לעשות פיצול, ומכאן שיש להעניק את הפטור בגין מכירת דירת המגורים. בפסק הדין נקבע כי אין מקום לדון בנושא של גילום מלא או גילום חלקי, וזאת לאור הקביעה שהתמורה היא בגין דירת המגורים. לפיכך, הערר נתקבל. בוועדת ערר ליד בית המשפט המחוזי בחיפה לפני: כב' הנשיא (בדימוס) מ' סלוצקי ניתן ב-18.9.2008 באדיבות "כל-מס" מבית חשבים ה.פ.ס. מידע עסקי בע"מ