מסים/ניכוי מע"מ מעסקאות ברשות הפלסטינית/עליון

עובדות וטענות: המערערת הינה חברה הרשומה בישראל כ"עוסק". בתקופה שבין אוקטובר 1995 לבין ינואר 1998, היא תקופת השומה שבמחלוקת, רכשה המערערת חומרי גלם מעוסקים הרשומים ברשות הפלסטינית וכן מכרה סחורות לעוסקים פלסטינים. בגין חומרי הגלם שרכשה המערערת הוצאו לה חשבוניות מיוחדות כקבוע בתקנות. המערערת הגישה למשיב דו"חות תקופתיים כדין ובמסגרתם ביקשה לנכות את המע"מ המופיע בחשבוניות המיוחדות הנ"ל כמס תשומות. סך הניכוי על פי החשבוניות המיוחדות היה 366,780 ש"ח. ואולם, במהלך ביקורת שערך המשיב במשרדי המערערת, נמצא כי המערערת לא הגישה את הטופס המיוחד הנדרש על פי דין (טופס 878). המערערת טענה כי לא ידעה על הצורך בהגשת הטופס והזדרזה להגיש את הטפסים החסרים לכל התקופה. המשיב דחה את ההסבר בגין אי הגשת הטפסים וסרב להכיר בניכוי מס התשומות. כן דחה המשיב את בקשת המערערת להפעיל את סמכותו על פי סעיף 116 לחוק המע"מ ולהאריך את המועד להגשת הטפסים. המשיב נימק את החלטתו בכך שעקב שיטת ההתחשבנות עם הרשות הפלסטינית, כפי שנקבעה בהסכם פריס (הסכם שנחתם לאחר הסכמי אוסלו), יגרום הניכוי המבוקש הפסד לקופת המדינה. ואולם, בבדיקה שנערכה ביחס למחצית מכמות החשבוניות שהוצאו בגין מכירותיה של המערערת לעוסקים פלסטינים בתקופה הרלוונטית, התגלה כי המשיב לא העביר לרשות המס הפלסטינית סך של 787,898 שקלים חדשים. זאת, ככל הנראה, משום שסכום זה לא נדרש על ידי רשות המס הפלסטינית. כמו כן, מכיוון שחלפו שישה חודשים ממועד הוצאת החשבוניות, איבדה רשות המס הפלסטינית את הזכות לדרוש ולקבל סכום זה מרשות המס הישראלית. התוצאה היתה, אפוא, כי בידי המשיב נותר סכום מס שלא הועבר לרשות בשיעור העולה על סכום הניכוי המבוקש ע"י המערערת. המערערת טוענת, כי מהמתואר לעיל עולה באופן ברור, כי בעקבות מנגנון ההתחשבנות שנקבע בהסכם פריס התעשרה קופת המדינה בסכום משמעותי אשר עולה בשיעור ניכר על סכום הניכוי המבוקש ומשכך, אין המשיב יכול לנמק את סירובו לאפשר את הניכוי בהפסד שייגרם לקופת המדינה בשעה שלמעשה נוצר רווח לקופה. לטענתה, אין זה מוצדק בנסיבות המקרה, ליישם את מדיניותו העקרונית של המשיב שלא להאריך את המועד להגשת טופסי 878 ומכל מקום, העלאתה של הטענה בדבר ההפסד שלכאורה ייגרם אינה עולה בקנה אחד עם חובת תום הלב המוטלת על המשיב.

דיון משפטי: כב' הש' ד' ביניש: ההסדר שנקבע בעקבות הסכם פריס כלל שתי דרישות מהותיות שעל העוסק לעמוד בהן, שהן רלוונטיות לענייננו: הגשת טופס 878 וביצוע ניכוי מס התשומות בתוך שישה חודשים. שני התנאים הללו נקבעו לתכלית ברורה והיא לאפשר לרשות המס בישראל לבצע את ההתחשבנות עם הרשות הפלסטינית בהתאם להסכם. יש לזכור, כי העיקרון הבסיסי עליו מושתת ניכוי מס התשומות הוא כי המס נגבה על ידי רשויות המע"מ במקביל לניכוי. משכך, התנאים שנקבעו לא נועדו להגשים מטרה פרוצדוראלית או בירוקרטית שולית אלא מונחת ביסודם תכלית כלכלית ברורה העומדת ביסוד שיטת המע"מ ובאה לידי ביטוי בנסיבות שלפנינו, בקיום יחסים הדדיים עם הרשות הפלסטינית, לענין ההחזרים של אותם ניכויים. עוסק הממלא אחר התנאים הללו, מאפשר לרשות המס הישראלית לממש את זכותה ולקבל מרשות המס הפלסטינית את סכום המס ששילם העוסק הישראלי לעוסק הפלסטיני, כך שלא ינוכה מס שלא הועבר לרשות המע"מ. עמידה בתנאים אלה מהווה אפוא, חובה המוטלת על העוסק ורק לאחר שימלא העוסק את חובתו כלפי הרשות יוכל לממש את הזכות לערוך את הניכוי המבוקש. לעומת זאת, עוסק שאינו ממלא אחר התנאים האמורים, מכשיל במחדלו את הליכי ההתחשבנות של רשות המס עם הרשות הפלסטינית, לקבל את כספי המס שבגינם מכירה היא בניכוי מס תשומות ונמצא, כי רשות המס תכיר בניכוי של סכום שכלל לא הועבר אליה. לפיכך, בהעדר הצדק סביר למחדלו של העוסק שאינו ממלא אחר התנאים הנדרשים על פי דין, אין לחייב את הרשות להכיר בניכוי שהעוסק מבקש לערוך. חריגה מתנאים אלה אפשרית רק במקרים חריגים וקיצוניים בהם נמנע מהעוסק למלא אחר התנאים מסיבות שאינן בשליטתו. טענתה העיקרית של המערערת היא כי בהתחשב בנסיבות יש לאפשר לה לנכות את מס התשומות, משום שבידי המשיב נותר סכום, שמקורו במס עסקאות שהעבירה המערערת, שלא נדרש ע"י רשות המס הפלסטינית, העולה על סכום הניכוי. קיים הבדל מהותי בין העניין שלפנינו לבין המקרה הרגיל של איחור בניכוי מס תשומות וההבדל הוא אובדן הסיכוי של רשות המס לקבל את סכום המס אותו מבוקש לנכות. הבדל זה, היורד לשורש העניין, מצדיק את דחיית הבקשה להארכת המועד בנסיבות העניין שלפנינו. אכן, במצב שנוצר, התוצאה היא כי המערערת שילמה מע"מ מעבר לסכום שהיתה צריכה לשלם, שכן לא אושרה בקשתה לנכות מס תשומות. דא עקא, שתוצאה זו הינה פרי מחדלה ועל כן, אין לה להלין אלא על עצמה. תשלום מס עסקאות הינו חובה המוטלת על כל עוסק והיקפה של חובה זו אינו מסויג בניצול זכות הניכוי הניתנת לעוסק. עוסק יכול שלא לנכות מס תשומות כלל אולם בכך לא ייפטר מהחובה לשלם מס עסקאות בעת מכירת נכס על ידו. מבחינתה של המערערת שולם, אפוא, לכאורה, מס ביתר אולם מבחינתו של המשיב, הכרה בניכוי המבוקש במצב הדברים הקיים תגרום להפחתה בהכנסות המדינה. בנסיבות אלו, אין הצדקה לפגוע בקופה הציבורית אך ורק בשל כישלונה של המערערת לעמוד בכללים שנקבעו. ה"יתרה" האמורה נוצרה בשל הוראות הסכם פריס וקיומה של "יתרה" כאמור אינו מקנה זכויות כלשהן לעוסקים ישראלים או פלסטינים. הסכם פריס נחתם בין מדינת ישראל לבין הרשות הפלסטינית ובנסיבות המקרה דנן, אין המערערת יכולה להיבנות מהוראותיו. לפיכך, גישתו של המשיב כי קיומה של "יתרה" כאמור אינה צריכה להשפיע על עמדתו העקרונית הינה מבוססת ואין להתערב בה.