מיסוי הכנסה מהשכרת דירות מגורים לתיירים לתקופות קצרות

שאלה: ------------ לנישום שלוש דירות אשר מושכרות לתיירים לצורך מגורים בישראל לתקופות קצרות. בחלק מהמקרים מושכרת דירה שלמה, ובמקרים אחרים מושכרים חדרים מהדירה. השאלה: האם הכנסה זו מתאימה להגדרת הכנסה מהשכרת דירה למגורים ותחויב במס בשיעור 10%, או שאפשר לראות בפעילות זו פעילות עסקית אשר תחויב במס רגיל ובמע"מ?

תשובה: ------------ סעיף 122 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") קובע כי השכרה למגורים בישראל יכולה להתחייב ב-10% מס בלבד, אולם הסעיף מתנה את הזכאות לשיעור מס מוגבל בין היתר בכך שפעילות ההשכרה היא אכן למגורים, ואינה מגיעה לכדי "הכנסה מעסק". ראשית, מהנתונים נראה כי לכאורה אין מדובר כלל בהשכרה למגורים. השכרה למגורים מאופיינת ברצף השכרה לתקופות ארוכות יחסית עם מידה מסוימת של קביעות, בעוד על פי הנתונים בשאלה לעיל מדובר בהשכרת שלוש הדירות לתקופות קצרות (לא ברור מהנתונים מה אורך "התקופות הקצרות" - ימים, שבועות או חודשים) - עובדה שעשויה להצביע על כך כי הדירות משמשות תחליף ותחרות לאכסניות, לבתי מלון, לבתי הארחה וכדומה. מכאן, רשויות המס עלולות לטעון כי אופן השימוש בדירה אינו למגורים ואינו עונה על תכלית הסעיף של עידוד השכרה למגורים, אלא מדובר בהשכרה לתיירים לתקופה קצרה, שפעילותה עשויה אף לעלות לכדי הכנסה מעסק או מעסקת אקראי עם אופי מסחרי, ולפיכך סעיף 122 לפקודה אינו חל במקרה דנן. על דרך ההיקש, אפשר למצוא חיזוק לעמדה זו בפסק הדין ו"ע 11068-04-10 חכים נ' מנהל מיסוי מקרקעין נתניה, שבו נפסק כי דירת נופש אינה יכולה להיחשב דירת מגורים מזכה לצורך קבלת הפטור ממס שבח. כמו כן ראו גם הוראת ביצוע 5/2010 "דירות נופש - היבטי מיסוי מקרקעין" שנית, קיימים פסקי דין רבים שעניינם סיווג הכנסה מדמי שכירות כהכנסה מעסק, ויש לבחון את הנתונים גם על פי פסקי דין אלו. לעניין זה ראו את פסקי הדין ע"א 10251/05 ברשף אילת בע"מ נ' פקיד שומה אילת, עמ"ה 143/91 דן מרדכי נ' פקיד שומה חיפה, עמ"ה 62/85 קריית יהודית נ' פשמ"ג, ועמ"ה 1143/00 מזרחי אלברט נ' פקיד שומה ת"א 5. באשר לסוגיית החבות במע"מ - אם ההשכרה היא למגורים, הרי קיים פטור ממע"מ על פי הוראות סעיף 31(1) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "חוק מע"מ"), למעט אם ההשכרה לאירוח היא "בבית מלון" (ראו הגדרת "בית מלון" בסעיף 1 לחוק מע"מ). ואולם אם ההשכרה אינה למגורים - הרי עלולה לקום אף חבות במע"מ מכוח החלופה הראשונה להגדרת עסקה - "מכירת נכס או מתן שירות בידי עוסק במהלך עסקו". במצב דברים זה אפשר לנסות ולטעון כי ההכנסה מההשכרה היא בשיעור מס אפס מכוח הוראות סעיף 30(א)(8)(א) לחוק מע"מ, שלפיו הכנסה מלינה של תייר "בבית מלון" תחויב בשיעור מע"מ אפס ותוך עמידה בהוראות תקנות 12 ו-12ב לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976, אולם לא בטוח כי מתקיימת בענייננו הגדרת "בית מלון" שבסעיף 1 לחוק מע"מ (בית מלון - לרבות פנסיון, בית מרגוע, בית אירוח, או כיוצא באלה שבו מלינים בדרך כלל בתמורה לפחות חמישה אנשים). לעניין פרשנות "בית מלון" ראו גם הוראת תאמ"ו 2/97 שפורסמה על ידי רשויות מע"מ.

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן