קבלת ערעור של עסק למכירת שמלות כלה וערב והשכרתן בעניין שומה מופרזת

תקציר עמה 1209/04 בית האופנה של סוהילה בע"מ נ' פקיד שומה רמלה

בית המשפט בתל אביב קיבל את ערעורו של עסק למכירת שמלות כלה וערב והשכרתן בעניין שומה מופרזת. בית המשפט פסק כי לאחר שבוטלה פסילת הספרים של העסק על ידי ועדת הערר, היה על המשיב להצדיק את החלטתו שלא לקבל את הצהרת המבקשת. בית המשפט מצא כי תחשיביו של המשיב לוקים בחסר בכך שלא הביאו בחשבון כי בשנות הערעור הרלוונטיות מכרה המערערת, נוסף על שמלות כלה, שמלות ערב שבהן אחוז החומר שונה באופן מהותי. לנוכח הטעות בתחשיב המשיב סביר להניח שתוספת המחזור אשר קבע המשיב מופרזת, ומשלא נמצא צידוק להחלטת המשיב שלא לסמוך על הצהרת המערערת - נפסק כי יש לקבוע את הכנסות המערערת לפי המוצהר. השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים למערערת סלון כלות בעיר לוד, ובשנות המס הרלוונטיות עסקה בהשכרת שמלות כלה ובמכירת שמלות ערב. בשנת 2000 החליט המשיב לפסול את פנקסיה של המערערת בשל ליקויים שמצא בהם, ונקבעה למערערת שומה לשנים 2000-1998 מכוח הוראות סעיף 145(א)(2)(ב) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"). המערערת ערערה על החלטת המשיב לפסול את פנקסיה בוועדת הערר לקבילות פנקסים. ביום 29.7.2003 החליטה ועדת הערר כי מצאה בפנקסי המערערת סטייה שאינה מהותית לצורך קביעת הכנסתה, ועל כן קיבלה את הערר. עוד קודם לכן, ביום 11.6.2002 ערכו נציגי המשיב מהמחלקה הכלכלית ברשות המסים (מס הכנסה) ביקורת בסלון, ועל פי נתוני הביקורת וניתוח הקניות לשנת המס 1999 קבע המשיב את השומה. מבדיקות שקיים המשיב התברר כי התוצאה העסקית המדווחת על ידי המערערת בלתי סבירה בהתאם לנתוני הביקורת בעסק. לשיטתו של המשיב אחוז החומר נע בין 11.3% ל-16.6%, ולפיכך קבע את הפדיון של המערערת לפי חישוב של 14% חומר. בהתאם מצא המשיב כי בשנת המס 1998 היה המחזור המחושב של המערערת 633,936 ש"ח לעומת מחזור מוצהר של 494,094 ש"ח, בשנת המס 1999 היה המחזור המחושב 798,521 ש"ח לעומת מחזור מוצהר של 466,366 ש"ח, ובשנת המס 2000 היה המחזור המחושב 644,321 ש"ח לעומת מחזור מוצהר של 392,019 ש"ח. לטענת המערערת, בקביעת השומה הסתמך המשיב על פרופיל עסק שהיה קיים בסלון בשנת 2002, על סמך מידע שנמסר לו בביקורת אשר ערך בסלון בשנת 2002. ואולם פרופיל העסק בשנים 2000-1998 היה שונה, משום שבשנים אלו נמכרו בסלון שמלות ערב (אירוסין) מלבד השכרת שמלות כלה, ובשנת 1998 נבעו רוב הכנסות העסק ממכירת שמלות ערב (כפול ממספר ההשכרות של שמלות כלה). המשיב לא מדד את המחזור האמתי של הסלון, אלא בחר לחשב את המחזור התיאורטי שלו על בסיס עלות החומר. נתון זה תלוי בגורמים שאינם מוחלטים ואינם ניתנים למדידה בדיעבד, בייחוד בהתחשב בכך שבמהלך תקופת השומה נערך שינוי באופי פעילות העסק כך שיותר ממחצית השמלות בשנים 1998 ו-1999 לא היו שמלות כלה, אלא שמלות ערב שבהן אחוז החומר הוא יותר מ-30%. לטענת המערערת, נוכח הוראות סעיף 155 לפקודה ובהיות פנקסיה קבילים, מוטל על המשיב להצדיק את השומה ואת החלטתו שלא לקבל את הצהרת המערערת, בעיקר כיוון שהמערערת הגישה חוות דעת מומחה מטעמה, המפרטת באופן מפורש ומובהק את התחשיב הנכון ואת הפגמים בתחשיבו של המשיב. דיון סעיף 155 לפקודה קובע כלהלן: "חובת הראיה כי השומה היא מופרזת תהיה על המערער; אולם אם המערער ניהל פנקסים קבילים... חייבים פקיד השומה או הנציב, לפי העניין, להצדיק את החלטתם". כאמור קיבלה ועדת הערר את הערר של המערערת, ונוכח החלטתה נקודת המוצא היא שפנקסי המערערת קבילים. לפיכך ועל פי ההלכה, מוטל על המשיב הטוען לחוסר סבירות בהצהרת המערערת על הכנסותיה בשנים 2000-1998, להצדיק את החלטתו שלא לקבל את הצהרת המבקשת. מובנת החלטת המשיב לערוך ביקורת בסלון בשנת 2002 ולקבוע למערערת שומה לשנים 2000-1998, במקום שלכאורה היו פנקסיה פסולים. ברם, שיקולי המשיב באשר להחלטתו להמשיך בהליכי השומה ולא לקבל את הצהרת המערערת לשנים 2000-1998, גם לאחר שניתנה החלטת ועדת הערר - הם עניין לבירור בהליך זה. נראה לכאורה שהפער בין אחוז החומר העולה מפנקסי המערערת (24%-18%) לבין אחוז החומר לפי התחשיבים שערך המפקח (14%) לא היה גדול באופן קיצוני, בעיקר בהתחשב בכך שלא ניתן למצוא בתדריך נתון מדויק אודות אחוז החומר בסלון, אלא הערכה כללית המשתנה מעסק לעסק על פי מאפייניו המיוחדים. בעניין זה נכון להוסיף כי התדריך הוא "כלי עזר למפקח לבדיקת סבירות התוצאה העסקית, כפי שעולה מדוחות הנישום שספריו קבילים", ולא תחליף לבדיקה מסודרת ויסודית של העסק בהתחשב במאפייניו העסקיים בתקופה הרלוונטית - בדיקה שבדיעבד נראה שלא בוצעה. זאת ועוד, בפרק התדריך המתייחס למבנה הענף צוין כי "במרבית העסקים המבוססים על תפירה עצמית של שמלות ניתן להזמין גם שמלות ערב לקנייה או להשכרה". למרות זאת, לא נמצאה בפרוטוקול הביקורת שנערכה בסלון בשנת 2002 התייחסות לאפשרות כי בשנים 2000-1998 נמכרו או הושכרו שמלות ערב. כמו כן גם לא נמצא בעדותו של המפקח רמז לבחינת עניין זה, בטרם או לאחר עריכת ההשוואה בין התוצאות העסקיות המדווחות של המערערת לבין אחוז החומר הנזכר בתדריך. נוכח כל אלה נראה כי אילולא פסל המשיב את פנקסי המערערת - לא היה הפער הנטען על ידי המשיב בין אחוז החומר העולה מפנקסי המערערת לבין אחוז החומר שאליו הגיע על פי תחשיביו, ו/או ההפסד המצטבר, בבחינת בסיס לנקיטת הליכי שומה לפי מיטב השפיטה. ממילא נראה כי המשיב לא ייחס את המשקל הראוי להחלטת ועדת הערר (אם בכלל) בטרם החליט להמשיך בהליך השומה לשנים 2000-1998 לפי מיטב השפיטה. לפיכך ובהתאם להלכות בעניין, נראה כי המשיב לא עמד בנטל להצדיק את החלטתו שלא לקבל את המוצהר בדוחות המערערת לשנים 2000-1998. בחקירת רו"ח המערערת לעניין חלק מהנתונים הנזכרים בחוות דעתו, לא היו לו הסברים או אסמכתאות. עם זאת, בחוות דעתו התייחס רו"ח המערערת למכירות שמלות ערב בסלון בשנים 2000-1998, ומבלי להידרש למחלוקת בין הצדדים באשר לנתונים הנכונים באשר לרכיב זה, שוכנע בית המשפט כי בשנים האמורות אכן נמכרו בסלון שמלות ערב. משנמצא כי בשנים 2000-1998 רכשה המערערת בדים וחומרי גלם לצורך תפירת שמלות ערב למכירה, ממילא נראה כי תחשיבי המשיב אשר התבססו על 14% חומר אינם נכונים בנוגע לשמלות ערב. כך גם עולה מהנחיות התדריך שבו מצוין כי עלות החומר לצורך תפירת שמלות ערב היא 30%-25%. נוכח האמור, נראה כי נפלה טעות בחישוב תוספת המחזור שהוסיף המשיב למערערת בשנים 2000-1998, ובנסיבות אשר תוארו לעיל סביר להניח שהיא מופרזת. משכך ומשלא נמצא צידוק להחלטת המשיב שלא לסמוך על הצהרת המערערת, נראה כי נכון יהיה לקבוע את הכנסות המערערת על פי הדוחות שהגישה לשנים 2000-1998. תוצאה הערעור התקבל. המשיב חויב בהוצאות משפט בסך 50,000 ש"ח.

בבית המשפט המחוזי בתל אביב לפני כב' השופט מגן אלטוביה ניתן ב-20.2.2012