מיסוי תושב ישראל בגין רווח הון שנוצר ממכירת דירת מגורים בצרפת

שאלה: ------------ תושב ישראל מכר דירת מגורים בצרפת, אשר בבעלותו משנת 2002. בגין המכירה נוצר לו רווח הון שבגינו שולם מס בצרפת. השאלות: 1. האם רווח ההון חייב במס בישראל, ובאיזה שיעור? 2. האם הנישום יוכל לקבל זיכוי בגין המס ששולם בחו"ל (בהנחה שיש חבות במס בישראל)?

תשובה: ------------ על פי הוראות סעיף 89 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"), תושב ישראל חייב במס על רווח הון אשר נצמח או הופק בישראל או מחוץ לישראל. היות שמדובר במקרקעין המצויים מחוץ לישראל, הוראות חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963, לרבות ההקלות והפטורים הניתנים מכוחו במכירת דירות מגורים - אינן חלות במקרה דנן. לפיכך, אם המוכר אינו זכאי לפטור מכוח הוראות סעיף 97(ב) לפקודה מתוקף היותו "עולה חדש", "תושב חוזר ותיק" או "תושב חוזר" - אזי רווח ההון יחויב בידיו במס רווח הון בישראל, מכוח הוראות חלק ה' לפקודה. על פי הוראות סעיף 91(ב1) לפקודה, שיעור מס רווח ההון שבו יחויב המוכר (אם הוא אינו זכאי לפטור כאמור) יהיה כדלקמן: בגין מרכיב רווח ההון האינפלציוני - המוכר אינו חייב במס רווח הון. בגין מרכיב רווח ההון הריאלי, יחויב המוכר במס רווח הון כלהלן: ● חלק רווח ההון הריאלי שנצמח ממועד רכישת הדירה ועד ליום 31.12.2002 (על פי חישוב לינארי לפי יחס התקופות) יחויב בשיעור המס השולי החל על המוכר. ● חלק רווח ההון הריאלי שנצמח מיום 3.12.2011-1.1.2003 (על פי חישוב לינארי לפי יחס התקופות) יחויב במס רווח הון בשיעור 20%. ● חלק רווח ההון הריאלי שנצמח מיום 1.1.2012 ועד למועד מכירת הדירה (על פי חישוב לינארי לפי יחס התקופות) יחויב במס רווח הון בשיעור 25%. רווח ההון שעליו יוטל המס יחושב כהפרש בין התמורה המשולמת כעת למוכר לבין עלותה המופחתת של הדירה (המחיר ששולם בעבורה בעת רכישתה בניכוי הפחת). מרווח ההון אפשר לקזז הוצאות שונות, בהתאם לשימוש אשר נעשה בדירה ולמסלול שבו בחר המוכר לפי הפקודה למיסוי הכנסותיו משכר הדירה. אם הועברה הדירה אל המוכר במתנה או בירושה, אזי המוכר ייכנס לנעלי נותן המתנה לעניין עלותה של הדירה, אלא אם נותן המתנה או המוריש הם תושבי חוץ - במקרה כזה אפשר, בתנאים מסוימים וכפוף להגשת בקשה לאישור מקדמי ב"מסלול ירוק" לרשות המסים, לראות בשווי השוק של הדירה במועד קבלתה (2002 בענייננו) כעלותה לצורכי מס בידי המוכר (Step Up). על פי סעיף 13 לאמנה בין ממשלת מדינת ישראל לבין ממשלת הרפובליקה הצרפתית בדבר מניעת מסי כפל ומניעת התחמקות ממס לגבי מסים על הכנסה ועל הון (להלן: "האמנה"), זכות המיסוי הראשונה בעסקת מכר מקרקעין ניתנת למדינת המקור - המדינה שבה מצויים המקרקעין, ואילו זכות המיסוי השיורית ניתנת למדינת המושב - מדינת תושבותו של מוכר המקרקעין. משמע, מכירת הדירה דנן תהא כפופה למס הן בצרפת (כפוף להוראות הדין הפנימי בה) והן בישראל. עם זאת, על פי סעיף 23 לאמנה והוראות סעיפים 210-199 לפקודה, המוכר רשאי להזדכות על המס אשר שילם בצרפת בגין מכירת הדירה, וזאת עד לגובה המס אשר היה משולם על ידו בישראל. אפשר לסכם ולומר כי המס אשר ישולם בישראל יעמוד על ההפרש (ככל שקיים) בין המס אשר שילם המוכר בצרפת לבין המס שבו יחויב בישראל, כמפורט לעיל. האמור מבוסס על ההנחה שהמוכר לא מכר כמה דירות בטווח זמן קצר, שאז מכירת הדירה עלולה להיות מסווגת כעסקה פירותית, אשר הרווח בגינה ימוסה במס בישראל בשיעור שולי, בניכוי המס ששולם בצרפת. המשיב - מומחה מסים. לשעבר מנהל במחלקה למיסוי בינלאומי בפירמת רואי החשבון Deloitte בריטמן אלמגור זהר ושות', וכן עורך דין בכיר בפירמת עורכי הדין גרוס קליינהנדלר חודק הלוי גרינברג ושות'. היה מנוי על צוות המחלקה הפיסקאלית בפרקליטות המדינה. התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן