האם שירותי דיור מוגן חייבים במע"מ או זכאים לפטור כעסקת שכירות?

תקציר בגצ 438/10 עמותת דיירי הדיור המוגן בישראל ואח' נ' שר האוצר ואח'

בית המשפט העליון פסק כי עסקה לדיור מוגן אינה חוסה תחת הפטור של שכירות מגורים, הן לנוכח מהות הזכות הנרכשת והן לנוכח התכלית הניצבת בבסיס הפטור. בית המשפט פסק כי רכיב המגורים הוא אכן רכיב משמעותי בעסקאות לדיור מוגן, אך גם ה"שירותים הנוספים" הם רכיב משמעותי העומד בפני עצמו. לדעת בית המשפט יש להתייחס אל אגד הזכויות המוענק בהסכמים אלה כאל מכלול שלם, באופן שלא ניתן להפריד בין חלק המגורים לבין חלק השירותים הנוספים. לפיכך אין לפרק הסכמים אלה לרכיביהם השונים ולמסות כל רכיב באופן שונה, כטענתם החלופית של העותרים. השאלה המשפטית והרקע העובדתי העותרת 1 היא עמותה רשומה המאגדת כ-7,000 דיירים קשישים המתגוררים בכ-37 בתי דיור מוגן בישראל, והעותרים 7-2 הם חברי הנהלה בעותרת ודיירים המתגוררים בכמה בתי דיור מוגן ברחבי הארץ. טענת העותרים היא כי יש לסווג את העסקאות בין מוסדות הדיור המוגן לבין דייריו כעסקאות שכירות, ולפיכך יש לפטור ממע"מ את התמורה המשולמת על ידי הדייר לבית הדיור המוגן על פי הפטור הקבוע בסעיף 31(1) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "החוק"). העותרים צירפו שמונה הסכמי דיור מוגן ממוסדות שונים שעל פיהם אפשר להסיק, לטענתה, כי הזכות העיקרית המוענקת לדייר בעסקאות אלו היא הזכות להתגורר ביחידת הדיור. לחלופין טוענים העותרים כי יש להחיל את הפטור על רכיב השכירות מתוך התמורה. כיום המצב הוא שהתשלומים המשתלמים על ידי הדייר מחויבים במלואם במע"מ. על פי סעיף 16 לחוק, החייב בתשלום הוא המוכר או נותן השירות - קרי בתי הדיור המוגן, אך אלה מגלגלים את החבות במע"מ על דיירי הדיור המוגן. לטענת המשיבים, דין העתירה להידחות כיוון שאין לסווג את הסכמי הדיור המוגן כהסכמי שכירות אלא כהסכמים המשלבים בין שימוש במקרקעין לבין קבלת שירותים. נוסף על כך מדובר בהסכמים לתקופה העולה על 25 שנים כך שהפטור אינו חל גם מטעם זה, ואף עלול להיווצר מצב שבו יחויבו הדיירים המוגנים במס רכישה - דבר שאך יזיק לעניינם. דיון דין העתירה להידחות. עיון בהסכמים שצורפו לעתירה מעלה כי אפשר לחלץ מהם הוראות התומכות בעמדתו של כל צד. העותרים מציגים סעיפים אשר לטענתם דומים לסעיפים מקבילים בהסכמי שכירות למגורים. כך למשל מוגדרת זכות השימוש במרבית ההסכמים כ"זכות ליהנות ממגורים בדירה באחוזה, וכן הזכות להשתמש בסל השירותים, וכן הזכות לעשות שימוש סביר בשטחים לשימוש הדיירים". גם קיומם של סעיפים השוללים את תחולתו של חוק הגנת הדייר (נוסח משולב), התשל"ב-1972 (להלן: "חוק הגנת הדייר") מעיד לטענת העותרים כי מדובר בהסכמי שכירות למגורים. לגישת העותרים, עסקת הדיור המוגן היא בעיקרה עסקת שכירות שאליה נלווים שירותים נוספים הניתנים לדיירים, אשר יש לראותם טפלים למטרה העיקרית. משכך יש להתייחס אל מכלול העסקה כשכירות למגורים, החוסה בגדר הפטור הקבוע בסעיף 31(1) לחוק. מנגד, רוב הסכמי הדיור המוגן שצורפו לעתירה כוללים התניות השוללות במפורש את אופיין של העסקאות כעסקאות שכירות. כך למשל כמה הסכמים קובעים כי "המתגורר מצהיר בזאת... כי הסכם זה אינו מקנה למתגורר כל זכות שכירות ביחידה או בחדרים אחרים בבית בהם ישהה מפעם לפעם, זולת זכות השימוש וקבלת השירותים כמוגדר בהסכם זה." אינדיקציה לכך שאלמנט השכירות הוא הרכיב העיקרי בעסקה, מוצאים העותרים בכך שגובה הפיקדון והתשלום החודשי אשר בו נושאים הדיירים - עולה בהתאם לגודל יחידת הדיור. בית המשפט פסק כי רכיב המגורים הוא אכן רכיב משמעותי בעסקאות לדיור מוגן, אך גם ה"שירותים הנוספים" הם רכיב משמעותי העומד בפני עצמו. דיור מוגן, מעצם טיבו וטבעו, אינו מתמצה בהעמדת יחידת דיור למגורים לרשותו של הדייר. המאפיין העיקרי אשר מבדיל בין דיור מוגן לבין שכירות רגילה הוא שלצד הזכות לדיור, ניצב סל שירותים רחב ומגוון בתחומי החברה, התרבות, הרפואה והסיעוד שמהם נהנה הדייר. לצד סל זה קיים סל נוסף של "שירותים נוספים" העומדים לרשות הדייר כנגד תשלום נוסף, הכולל שירותי מזון, חשמל, טיפוח אישי, כביסה ועוד. לכך יש להוסיף את עצם קיומן של מחלקות סיעודיות כמעט בכל בית לדיור מוגן, דבר המבטיח כי חלילה בבוא יום פקודה "במדרון הזקנה", יתאפשר לקשיש להמשיך לשהות באותו בית מוגן. מכאן שאין מדובר בעסקת שכירות העומדת בפני עצמה, אלא בעסקה הכורכת יחדיו זכות למגורים וזכות לקבלת שירותים מגוונים נוספים. אילו יסוד המגורים היה היסוד העיקרי בעסקה, כי אז הדייר הקשיש לא היה עוזב את ביתו כדי לעבור להתגורר בדיור מוגן, או שהיה מעדיף לשכור דירה קטנה יותר בשכירות רגילה. הדעת נותנת כי בחירתו של אדם לעזוב את ביתו שבו התגורר שנים רבות ולעבור להתגורר בדיור מוגן, בדירה אשר ברוב המקרים שטחה קטן משטח ביתו אשר עזב, נובעת במידה רבה מרצונו לקבל את השירותים הנלווים למגורים. דרכו של עולם היא שככל שחולפות השנים נזקק אדם לשירותים אלה יותר מבעבר, אם בהיבט של תדירות או אם בהיבט של נגישות. המסקנה כי יסוד המגורים אינו הרכיב העיקרי מתחזקת לנוכח ההוראה המופיעה בחלק מהסכמי הדיור המוגן, ולפיה המוסד רשאי להעביר את הדייר ליחידת דיור אחרת, גם אם באופן זמני. אילו אלמנט המגורים היה כה מרכזי עד כדי סיווג העסקה כעסקה של שכירות מגורים, אזי קשה להלום סעיף מעין זה. ענייננו אפוא בעסקה המשלבת בין הזכות למגורים לבין עסקה למתן שירותים נלווים שלהם זכאי כל דייר, ודומה כי הניסיון להפריד בין הדברים - אם במישור המשפטי ואם במישור הכלכלי - מלאכותי. מדובר בחוזה מיוחד שאין לשבצו בתוך אחת המסגרות החוזיות המקובלות, ואין להפריד בעסקה זו בין עיקר וטפל. אין הזכות לקבלת שירותים נלווים טפלה לזכות למגורים, ואין האחרונה נמשכת אחר הראשונה. אכן, רכיב המגורים הוא רכיב חשוב במכלול השירותים המוענקים לדייר. ואולם, יש לסווג הסכמים אלה כחוזים מסוג מיוחד, אשר נועדו להסדיר מערכת יחסים מורכבת וארוכת טווח הכורכת יחדיו יסודות של מגורים ושל שירותים נוספים. מדובר בהסכם למתן מכלול של שירותים, אך אין זה נכון לפרק הסכמים אלה לרכיביהם השונים ולמסות כל רכיב באופן שונה. יש לראות את הדיור המוגן כמערכת יחסים מורכבת וארוכת טווח, הן בהיבט של דיור והן בהיבט של הבטחת צרכים ושירותים לדייר. הרציונל הניצב בבסיס תפישה זו - כוחו יפה גם לענייננו. יש לראות את הסכמי הדיור המוגן כהסכמים היוצרים מערכת יחסים, שבמסגרתה מתקשר הדייר עם בית הדיור המוגן במטרה ליהנות ממעטפת רחבה של שירותים, הכוללת רכיב של מגורים לצד סל רחב של שירותים נוספים. טענת העותרים כי יש לסווג את הסדרי הדיור המוגן כהסכמי שכירות מגורים - אינה עולה בקנה אחד עם התפישה האמורה ועם המציאות בשטח. זאת ועוד, במקרה דנן לא רק שעתירתם של העותרים נוגדת את הפרקטיקה הנהוגה שנים רבות, אלא קבלת עמדת העותרים עלולה אף לפגוע באינטרס ההסתמכות של בתי הדיור המוגן אשר כלכלו מעשיהם על סמך הפרשנות הנהוגה כיום. שלילת האפשרות לגבות מע"מ מהדיירים, מביאה לשלילת זכותם של המוסדות לדיור מוגן לקזז את מס התשומות בגין בניית הדיור המוגן והחזקתו השוטפת. תוצאה העתירה נדחתה. לא נעשה צו להוצאות.

בבית המשפט העליון לפני כב' השופטים א' ריבלין, נ' הנדל וי' עמית ניתן ב-7.3.2012