דחיית תביעת נישום משלא נקט בהליך המתאים

א 1418/96 גיל חברה לפיתוח ותעשיות בע"מ (בפירוק) נ. פקיד שומה תל אביב-יפו

עניינה של התובענה בתביעה להשבת סכומים ששילמה התובעת לפקיד השומה, בגין דיבידנד אשר חולק לבעלי מניותיה, ואשר נקבע לגביו כי חולק שלא כדין (להלן - הדיבידנד).

התובעת הינה חברה ציבורית (בפירוק), אשר נוסדה ביום 3.2.1974. ביום 19.6.1986 ניתן על ידי בית המשפט של הפירוק צו לפירוק התובעת וביום 30.9.1986 מונה מר אריה כהן, רו"ח, כמפרקה הקבוע של התובעת (להלן - המפרק).

במהלך חודש ספטמבר 1984 שילמה התובעת לבעלי מניותיה סך השווה ל- 10,000,000$ (ארה"ב) כדיבידנד. מן הדיבידנד נוכה מס במקור, אשר הועבר לפקיד השומה ביום 15.10.1984.

ביום 16.11.1986 הגיש המפרק דו"ח לגבי ממצאיו בתובעת, במסגרתו הביע את ספקותיו בדבר חוקיות חלוקת הדיבידנד ובדבר מהותה האמיתית של משיכת הכספים במסווה של דיבידנד. ביום 8.2.1988 הגיש המפרק דו"ח נוסף וביקש מבית המשפט של הפירוק להצהיר, כי אין לראות בדיבידנד כתשלום דיבידנד כדין מהתובעת לבעלי מניותיה. ביום 26.3.1995 ניתן פסק דין, במסגרתו חויבו בעלי המניות להשיב לתובעת את הסכומים שמשכו ממנה במסווה של דיבידנד, ונקבע כי הדיבידנד לא דיבידנד הוא וכי הוא חולק לבעלי המניות שלא מתוך הרווחים. ערעור על פסק הדין נדחה על ידי בית המשפט העליון ובקשה לדיון נוסף נדחתה אף היא.

בעקבות מו"מ שהתנהל בין התובעת לפקיד השומה, גובש הסכם פשרה, לפיו, בין היתר, פקיד השומה מאשר כי תיקן את השומה שהוציא לתובעת ובשומה המתוקנת קיבל את עמדת התובעת לפיה הסכום ששולם במסווה של דיבידנד, אינו דיבידנד. ביום 21.2.1994 אישר בית המשפט את הסכם הפשרה ונתן לו תוקף של פסק דין.

ביום 24.4.1994 פנה המפרק אל פקיד השומה בבקשה להשיב לקופת הפירוק את המס ששולם בגין ה"דיבידנד". הבקשה נדחתה. ביום 12.10.1994 הגיש המפרק בקשה למתן הוראות, במסגרתה ביקש מבית המשפט ליתן סעד הצהרתי בדבר זכותה של התובעת להשבת סכומי הקרן מפקיד השומה. בית המשפט קבע כי הבקשה אינה מתאימה להליך של מתן הוראות במסגרת הליכי פירוק והורה על מחיקתה, תוך שהוא מתיר למפרק להגיש תביעה נפרדת נגד פקיד השומה. מכאן התובענה.

בית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו פסק נדחית טענת התובעת, לפיה כיוון ש"הדיבידנד" אשר חולק לא דיבידנד הוא, כלל לא צמחה הכנסה מדיבידנד, שניתן לנכות בגינה מס במקור - ולפיכך כלל לא מדובר במס. מס ששולם בטעות הוא עדיין בגדר מס. הכספים ששילמה התובעת לפקיד השומה, אף שלא היו אמורים להשתלם כלל, הם בגדר מס ששולם ביתר.

סעיף 6 לחוק עשיית עושר ולא במשפט, תשל"ט-1979 (להלן – החוק), קובע כי הוראות החוק יחולו כשאין בחוק אחר הוראות מיוחדות לענין הנדון ואין הסכם אחר בין הצדדים. לגבי השבת מס הכנסה ששולם ביתר, קיים הסדר מיוחד בסעיף 160 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961 (להלן - הפקודה). סעיף 160(ג) לפקודה מפנה להוראה בדבר ערעור בשל קיפוח בשומה, המצויה בסעיף 153 לפקודה, והקובעת, בין היתר, כי מי שרואה עצמו מקופח על ידי החלטת פקיד השומה על פי סעיף 152(ב) לפקודה, רשאי לערער לפני בית המשפט המחוזי.

כאשר מדובר בניכוי מס במקור מדיבידנד אשר חולק כדין, גובה החברה את המס מבעל המניות עבור פקיד השומה, בגין ההכנסה שנצמחה לו מהדיבידנד. המס שהחברה אמורה לנכות מהדיבידנד הינו, לאמיתם של דברים, מס שבעל המניות חייב בו לרשויות המס. אם החברה מנכה מהדיבידנד יותר מהנדרש על פי דין, אזי עילת התביעה להחזר עודף המס נתונה לבעל המניות ולחברה אין כל זכות עמידה בעניין. לא כך כאשר מלכתחילה לא נצמחה לבעל המניות הכנסה מדיבידנד והוא מקבל כספים אשר כלל לא מגיעים לו והשייכים לחברה.

פקודת מס הכנסה עוסקת ומטפלת במצב הדברים כולו ומסדירה דרכי השבת כסף ששולם ביתר. לא נמצא בהוראות סעיף 160 לפקודה דבר הקושר אותן מהותית לנישום דווקא, להבדיל ממי שניכה במקור. מיקומו של סעיף 160 לפקודה ובעיקר מטרתו, עניינם בזכות (מוגבלת בזמן) המוענקת ל"כל אדם ששילם מס" ובצדה חובה (המוגבלת באותו זמן) המוטלת על רשויות המס.

הוראת סעיף 160 לפקודה היא דין עשיית עושר ספציפי, העוסק הן בזכותו של נישום והן בזכותו של מי שניכה במקור להחזר מס ששולם על ידי מי מהם ביתר, בין בדרך של ניכוי ובין בדרך אחרת - ואין מקום כי תעמוד לתובעת, בנוסף, עילה מכוח דיני עשיית עושר הכלליים.

טוענת התובעת כי הסכם הפשרה אשר נחתם בינה לבין פקיד השומה מקים לה עילת תביעה עצמאית, באשר מהווה הוא הודאת בעל דין של פקיד השומה, לפיה הדיבידנד לא היה דיבידנד ולפיכך מלכתחילה לא היה מקום לחלקו ולנכות מס במקור בגינו. אין בטענה זו לסייע לתובעת. עצם העובדה, כי קיימת דרך משפטית אחרת להשבת מס שנגבה ביתר, כלל אינה רלוונטית. יש לבחון את זכותה של התובעת להשבת המס אשר שולם על ידה ביתר, על פי הוראות הפקודה בלבד.

הסעיף הדן בהחזרי מס הוא סעיף 160 לפקודה. מקום שהנישום רשאי לערער על שומה, אין הוא יכול ללכת בדרך אחרת, אלא אם כן החוק עצמו משאיר בידו את הברירה. ההליך בו נקטה התובעת אינו ההליך המתאים ולפיכך דין התובענה להידחות. ממילא, מאחר וה"דיבידנד" שהועבר לבעלי המניות מהווה הכנסה בידם, הרי שכל עוד לא השיבו בעלי המניות סכומים אלה, אין מקום לתבוע את השבת המס שנוכה במקור בגין ה"דיבידנד".

הזכות להשבת מס ששולם ביתר קבועה אך בסעיף 160 לפקודה וזכות זו מוגבלת לתקופה בת 6 שנים לאחור. לטענת התובעת, בענייננו חל סעיף 8 לחוק ההתיישנות תשי"ח-1958 (להלן - חוק ההתיישנות), הקובע כי: "נעלמו מן התובע העובדות המהוות את עילת התובענה, מסיבות שלא היו תלויות בו ושאף בזהירות סבירה לא יכול היה למנוע אותן, תתחיל תקופת ההתיישנות ביום שבו נודעו לתובע עובדות אלה." שאלה מקדמית היא, האם סעיף 8 לחוק ההתיישנות חל על הוראות סעיף 160 לפקודה. אך גם אם נצא מנקודת הנחה כי סעיף 8 לחוק ההתיישנות חל על סעיף 160 לפקודה, אין בכך כדי לסייע לתובעת. חלק מעילת התביעה הינה העובדה, כי כספי הדיבידנד חולקו שלא מתוך רווחים ועל כן חולקו שלא כדין. במכתבו של המפרק אל נציבות מס הכנסה מיום 12.11.1987 כותב המפרק, בין היתר, כי הסכום שחולק, על אף שהוא מוצג בתור דיבידנד, הרי משמעותו היא משמעות אחרת לגמרי. ממועד זה ואילך, ניתן לומר כי לתובעת היו ידועות העובדות המקימות את עילת התביעה. התביעה הוגשה לראשונה ביום 12.10.1994 ולפיכך, תביעתה של התובעת התיישנה זה מכבר.

התביעה נדחתה. התובעת תשלם לפקיד השומה את הוצאות המשפט כפי שהוצאו בפועל בצירוף שכ"ט עו"ד בסך של 20,000 ₪ ובתוספת מע"מ כדין.

ניתן ביום: 28.8.2005 בפני: כב' השופטת צ. ברון. ב"כ התובעת: עוה"ד ש. הורוביץ ושות'; ב"כ הנתבע: פרקליטות מחוז ת"א – אזרחי.