סוגיות המס בפירוק איגוד מקרקעין עקב תיקוני החקיקה

שאלה: ------------

חברה משפחתית שהיא איגוד מקרקעין הוקמה בשנת 1970 ורכשה זכויות במקרקעין בשנת 1973. בפירוק האיגוד לפי סעיף 71 לחוק מיסוי מקרקעין, האם יחול מס שבח ולא מס רכישה וכמו כן לא יחולו הוראות סעיף 71א לעניין "הרווח הנוסף"?

תשובה: ------------ באופן כללי נאמר שבשנים האחרונות הפך נושא פירוקי האיגודים לסבוך ומורכב עקב תיקוני החקיקה המשמעותיים. לנוכח זאת, להלן נסקור על קצה המזלג את הוראות החוק הרלוונטיות לענייננו. תיקונים 50 ו-55 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק") שינו את כללי המשחק בנוגע לפירוק איגודים לפי סעיף 71 לחוק, המאפשר בתנאים מסוימים להעביר זכות במקרקעין בפטור ממס שבח לבעלי המניות אגב פירוק האיגוד. כך לדוגמה, בתיקוני החקיקה נוסף סעיף קטן 5 לסעיף 71 האוסר על כך שבמהלך העברת הנכס אגב פירוק ישתנה ייעודה של הזכות למלאי עסקי. נזכיר כי לאורך השנים אף הוספו הוראות אנטי תכנוניות בדמות סעיף 72א לחוק השולל פטור לדירה בבניין להשכרה, וכן סעיף 72ב לחוק השולל פטור במכירת דירת מגורים מזכה אשר התקבלה אגב פירוק איגוד, כקבוע בתנאי הסעיף. לסעיף 71 לחוק הוסף תנאי אשר לפיו בארבע השנים שקדמו לתחילת הפירוק לא הייתה באיגוד "הקצאה מיטיבה" כהגדרתה בסעיף. הסעיף קובע תקופת חסימה של ארבע שנים - בין מועד ההקצאה שבה השתנו זכויותיהם של מי מבעלי הזכויות באיגוד במישרין או בעקיפין בשיעור 10% או יותר, לבין מועד העברת הזכות אגב פירוק האיגוד על פי סעיף 71 לחוק. בתיקון 50 לחוק תוקן המנגנון הקבוע בסעיף 31 לחוק, ונקבע כי יום ושווי הרכישה של המקרקעין אשר הגיעו לידי בעל המניות לאחר פירוק האיגוד - יהיו יום ושווי רכישת המקרקעין בידי האיגוד, וכי כל השבח שנצבר מאותו מועד יהיה חייב במס בעת מכירתם בידי בעל המניות. החריג לכלל קובע כי לעניין איגודי מקרקעין "ותיקים" אשר יום הרכישה של המניות באיגוד שמכוחם התקבלה הזכות במקרקעין קדם ליום 12.4.2005, ואשר היו איגודי מקרקעין ערב פירוקם - ימשיך לחול הכלל של "לפי המאוחר". סעיף 71א לחוק הכניס מנגנון מיוחד למיסוי אותם רווחים צבורים אשר שימשו את האיגוד לרכישת המקרקעין שהועברו לבעלי המניות אגב פירוק האיגוד. הסעיף קובע נוסחה לחישוב הרווח הנוסף, כך שימוסה ההפרש בין יתרת שווי הרכישה המתואמת של הזכות במקרקעין או הזכות באיגוד המקרקעין, לפי העניין, כפי שהייתה במועד שבו הוחל בפירוקו של האיגוד, לבין המחיר המקורי של המניות. הוראת התחילה של הסעיף קובעת כי הוראות סעיף 71א לחוק יחולו רק על איגוד שיום הרכישה של הזכויות במקרקעין או הזכויות באיגוד המקרקעין היה לאחר 1.4.1998. כלומר, הוראת הסעיף לא תחול על איגודי מקרקעין ותיקים המחזיקים את המקרקעין במשך שבע שנים לפחות טרם התיקון. בענייננו יש לבחון את הוראות החוק בקפידה וכן את הוראות התחולה של כל סעיפי החקיקה. כמו כן, היות שמדובר בחברה משפחתית יש לשקול גם את ההשלכות המיסויות בהקשר של ייחוס ההכנסה של חברה משפחתית לנישום המייצג. לעניין החבות במס רכישה, תקנה 27 לתקנות מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (מס רכישה), התשל"ה-1974מעניקה פטור אם המקרקעין נרכשו על ידי האיגוד קודם ליום 27.7.1983, ואם המקרקעין הגיעו מיד בעקבות הפירוק לידי בעלי המניות היחידים (ולא לידי תאגיד כלשהו) - הכול בתנאי שהפירוק היה פטור לפי סעיף 71 לחוק. יודגש שוב כי כיום נושא פירוקי האיגודים מורכב ביותר, ולפיכך המלצתנו היא לקבל ייעוץ טרם ביצוע הפירוק.

המשיבים - מומחים במיסוי, לשעבר יועצים משפטיים ברשות המסים

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן