חישוב נפרד לפי סעיף 66(ה) לפקודה במחצית שנת 2002

בג"ץ 7159/02 אברהם מרדכי ואח' נ. פקיד שומה גוש דן ואח'

החוק לתיקון פקודת מס הכנסה (הוראת שעה), התשס"א-2000 (להלן - חוק החישוב הנפרד), הוסיף את סעיף 66(ה) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], התשכ"א-1961 (להלן – הפקודה), שהתיר חישוב מס נפרד לבני זוג. תחילתו של סעיף 66(ה) לפקודה נקבעה ליום 1.1.2002.

ביום 16.6.2002 פורסם ברשומות סעיף 11 לחוק תכנית החירום הכלכלית (תיקוני חקיקה להשגת יעדי התקציב והמדיניות הכלכלית לשנת הכספים 2002 ו-2003), התשס"ב-2002 (להלן - החוק), אשר דחה את מועד תחילתו של סעיף 66(ה) ליום 1.1.2004.

העותרים 1 ו-2 (להלן – העותרים), הם בני זוג העובדים אצל העותרת 3, שהיא חברה שב-50% ממניותיה מחזיק העותר 1. עד לכניסת סעיף 66(ה) לפקודה לתוקף, שילמו העותרים מס על הכנסותיהם בחישוב מאוחד. בשנת המס 2002, החלו העותרים לשלם מס על פי סעיף 66(ה) לפקודה. אך בשל חקיקתו של סעיף 11 לחוק, נשלל מהעותרים החישוב הנפרד בשנת המס 2002.

העתירה הינה לביטולו של סעיף 11 לחוק. לטענת העוררים, סעיף 11 לחוק ביטל רטרואקטיבית את החישוב הנפרד על פי סעיף 66(ה) לפקודה, שנכנס לתוקפו כבר ביום 1.1.2002. העותרים מבקשים לאפשר להם חישוב נפרד על פי סעיף 66(ה) לפקודה החל משנת המס 2002.

בית המשפט העליון בשבתו כבית משפט גבוה לצדק פסק

כלל "החישוב המאוחד" הוא הכלל הבסיסי שנקבע למיסוי בני זוג בסעיף 65 לפקודה. על פי כלל זה, רואים את בני הזוג כיחידה אחת, מאחדים את הכנסותיהם, ומטילים את המס על ההכנסה המאוחדת של בני הזוג.

לכלל "החישוב המאוחד" נקבע חריג "החישוב הנפרד", המעוגן בסעיף 66 לפקודה. על פי חריג זה רשאים בני הזוג לבחור, כי חישוב המס ייעשה על הכנסתו של כל אחד מהם בנפרד. אחד המקרים שבהם הותר "חישוב נפרד", נקבע בחוק החישוב הנפרד. חוק זה הוסיף את סעיף 66(ה) לפקודה, אשר נכנס לתוקפו ביום 1.1.2002.

כשישה חודשים לאחר שסעיף 66(ה) לפקודה נכנס לתוקפו, נתקבל בכנסת החוק, אשר תחילתו ביום 1.7.2002. סעיף 11 לחוק דחה את תחילת חוק החישוב הנפרד ליום 1.1.2004. תחילת סעיף 11 לחוק מיום 1.7.2002, כך שהחל מיום 1.7.2002 נדחית תחילתו של סעיף 66(ה) לפקודה ליום 1.1.2004. השאלה היא, מה קובע סעיף 11 לחוק ביחס לתקופה שמיום 1.1.2002 ליום 1.7.2002 (להלן – תקופת הביניים).

תכליתו של סעיף 11 לחוק היא תקציבית. החוק ביקש לחסוך את הוצאות הממשלה הכרוכות בהפעלתו של סעיף 66(ה) לפקודה, וזאת לשם השגת יעדי התקציב וצמצום הגירעון הממשלתי והחוב הלאומי לשנות הכספים 2002 ו-2003. הן הפרשנות, לפיה סעיף 11 לחוק דחה את תחילת סעיף 66(ה) לפקודה לעתיד בלבד, חוסכת עלויות הכרוכות בהפעלת סעיף 66(ה) לפקודה, והן הפרשנות, לפיה סעיף 11 לחוק דחה את תחילת סעיף 66(ה) לפקודה גם ביחס לתקופת הביניים, חוסכת את העלויות הכרוכות בהפעלתו של סעיף 66(ה) לפקודה.

במצב דברים זה, חזקה היא כי תכליתו של סעיף 11 לחוק לחול לעתיד בלבד. זו חזקת התכלית כנגד תחולה רטרואקטיבית, המקובלת בשיטתנו. יש לפרש את סעיף 11 לחוק על פי הפרשנות לפיה, החוק ביקש לדחות את תחילתו של סעיף 66(ה) לפקודה ליום 1.1.2004, אך כל זאת ביחס להכנסות מיום 1.7.2002 ולא לפני כן. בתקופת הביניים נכנס לתוקף סעיף 66(ה) לפקודה.

העתירה כנגד חוקתיות סעיף 11 לחוק, בשל תחולה רטרואקטיבית, נדחתה. העוררים זכאים לחישוב נפרד בתקופה שמיום 1.1.2002 ליום 1.7.2002. אין צו להוצאות.

ניתן ביום: 23.11.2005 בפני: כבוד השופט א' ברק – נשיא; כבוד השופט א' ריבלין; כבוד השופט א' א' לוי. בשם העותרים: עו"ד אמנון רפאל ועו"ד חגי זייפמן; בשם המשיבים: עו"ד יוכי גנסין.