שחלוף נכסים לחברה העוסקת בהשכרת מבנים, שמכרה מבנה ורכשה מבנה חדש

שאלה: ------------

לחברה כמה מבנים שהיא משכירה (זוהי פעילותה העסקית). באפריל 2011 מכרה מבנה ושילמה מס שבח, ובדצמבר 2011 חתמה על חוזה לרכישת מבנה אחר שאותו היא משכירה במהלך 2012. השאלה: האם במקרה הנדון אפשר לבצע שחלוף על פי חוק מיסוי מקרקעין, או לחלופין לקבוע שעסקה של החברה הוא ברכישת מבנים להשכרה ולהתמסות על פי סעיף 96 לפקודת מס הכנסה (במקרה שעלות המבנה הנרכש נמוכה מהתמורה אשר התקבלה מהמבנה שנמכר)? תשובה: ------------ פרק חמישי 3 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "החוק") עוסק בחילוף זכויות במקרקעין. הפרק נחקק כהוראת שעה אשר חלה על עסקאות שנערכו עד ליום 31.12.2010. בנסיבות דנן, מכירת הנכס הרלוונטי התבצעה בחודש אפריל 2011 ולפיכך הוראות פרק חמישי 3 לחוק אינן חלות עליה ולא ניתן לבקש בגינה חילוף. כדי לקבוע כי לחברה עסק לרכישת מבנים והשכרתם, יש לבחון את פעילות החברה על פי שורת מבחנים שנקבעו לעניין זה, כלהלן: ● אופי הנכס: אופי הנכס נקבע כפוף לפעילות העסק. קיימים נכסים שמטבעם משמשים בפעילות מסחרית כגון חומרי גלם, וקיימים נכסים שמטבעם הם נכסי השקעה כגון מקרקעין, ובלבד שאינם בידי סוחר במקרקעין. ● ידענות, בקיאות ומיומנות: הן מומחיותו של הנישום עצמו והן ניצול ידע ובקיאות של אחרים אשר איתם מקיים הנישום קשרי מסחר או קשרי יחסי אמון. ככל שרחבה התמצאותו או מיומנותו של מקבל ההכנסה בפעילות הנדונה, כך תגדל הסבירות כי מדובר בפעילות מסחרית. ● תקופת ההחזקה: ככל שתקופת ההחזקה של הנכס קצרה יותר, כן גדלה הסבירות שהפעילות היא פעילות מסחרית. ● מבחן תדירות העסקאות: פעולות רבות דומות באותו סוג נכס יכולות להעיד על האופי המסחרי של הפעילות. ● טיפוח, יזמות ושיווק (השבחה): אדם המשביח בפעולות שונות ערך של נכס - פעילות זו מצביעה על פעילות מסחרית יזמית. ● מנגנון שיווק: יש לבחון אם קיימת מערכת שיווק המצביעה על קיומו של מנגנון עסקי. ● ההיקף הכספי: עסקה בהיקף ניכר תצביע על היותה עסקה מסחרית, כפוף לנסיבות כל עניין ועניין. היקף העסקה ייקבע ביחס לכלל משאביו של הנישום ולכל פעילותו האחרת. ● מימון: מימון הפעילות על ידי הלוואות מבנקים או אשראי ספקים מצביע על פעילות מסחרית. היקף מימון זר גדול ביחס להון העצמי של הנישום מעלה את הסבירות שמדובר בפעילות מסחרית. מטרתם של מבחנים אלה היא להכריע אם מדובר בעסק מסחרי שההכנסה השוטפת ממנו כפופה להוראות פקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"). סעיף 96 לפקודה עוסק בשחלוף נכסים, ומאפשר לנישום שהוא בעלים של נכס בר פחת הקלת מס בעת חילוף נכסים הוניים של העסק (חילוף נכס בנכס שישמש לאותה מטרה). ההקלה מאפשרת חישוב רווח הון מהמכירה שלא כנגד המחיר המקורי של הנכס הנמכר אלא כנגד מחירו של הנכס החדש (ראו אהרון נמדר "מסים - פקודת מס הכנסה" כרך ב' 491-490). הסעיף האמור קובע כי רק הסכום שבו עודפת התמורה אשר התקבלה בעד הנכס הנמכר על מחיר הנכס החדש ייחשב לרווח הון, וזאת בהתקיים התנאים כדלקמן: ● הנכס החלופי נרכש בתוך 12 חודשים לאחר מכירת הנכס הראשון או ארבעה חודשים לפני המכירה. ● מחיר הנכס החלופי עולה על יתרת המחיר המקורי של הנכס שנמכר (מחיר הרכישה + הוצאות השבחה/החזקה בניכוי פחת). ● על הסכום שהופחת מהמחיר המקורי של הנכס החלופי (השווה לרווח ההון שנצבר לפני 1.1.2003, אשר מחושב בצורה ליניארית) יחולו שיעורי המס הקבועים בסעיף 121 (מס על הכנסת יחיד) או 126 (מס חברות) לפקודה. הוראה זו רלוונטית רק לעניין נכס שנרכש לפני 1.1.2003 ויושם לעניינו סעיף 96 לפקודה (ראו קובץ הפרשנות לפקודת מס הכנסה, עמ' ה-50.1). במקרה דנן, כיוון שמדובר במקרקעין - הרי על פי הגדרת "נכס" בסעיף 88 לפקודה השבח ממכירתם אינו נכלל בגדר המונח "הכנסה", ולפיכך לא ניתן להחיל את סעיף 96 לפקודה על שחלוף מקרקעין.

המשיבה - ממשרד מאיר מזרחי ושות', עורכי דין

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן