דחיית ערעור בעניין "מרכז חיים" ביישוב מזכה

תקציר עמ 144/10 אביב בלטינסקי נ' פקיד שומה עכו

בית המשפט המחוזי בחיפה פסק כי המערער, איש צבא קבע ששירת בבסיסים באזור המרכז והתגורר באזור המרכז בדירות שכורות, לא הצליח להוכיח כי מרכז חייו בנהריה בבית אמו. בית המשפט פסק כי נהריה הייתה בעבורו לכל היותר מרכז חיים כפול, ולפיכך אין הוא זכאי להטבת המס מכוח תושבות ביישוב מזכה. השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים המחלוקת נוגעת לשאלת זכאותו של המערער להנחה במס בדרך של זיכוי בשיעור המפורט בחוק או על פיו, בהיות המערער לטענתו תושב נהריה בשנות המס 2007-2000. המערער יליד 1977, רווק בשנות המס שבערעור, ומשרת בבסיס צבאי במרכז הארץ כקצין מודיעין בשירות קבע. אין חולק כי מלידתו ועד שנת 2000 התגורר המערער בנהריה בבית הוריו. משנת 2000 ואילך החל המערער לשכור דירות במרכז הארץ ובשנת 2009 המשיך המערער להתגורר במרכז הארץ עם חברתו, לימים אשתו. לעמדת המשיב מרכז החיים של המערער הוא במרכז הארץ, ולכל היותר הוכיח המערער מרכז חיים כפול במרכז הארץ ובנהריה, ולכן אינו זכאי לזיכוי ממס בגין מקום מגורים. מנגד, עיקר טענתו של המערער כי מרכז חייו שלו ושל משפחתו הוא בעיר נהריה - כך היה כל חייו עד גיוסו לצבא ומצב זה לא השתנה לאחר שגויס לצה"ל, לרבות תקופת שירותו בשירות קבע, ורק בשל אילוצי תפקידו בצבא הוא מתגורר במרכז הארץ. כדי לבסס את המסקנה האמורה טען המערער כי כתובתו הרשמית בנהריה, כי הוא מנהל חשבון בנק בנהריה, וכי מבחינה חברתית אמו וחבריו הקרובים מתגוררים שם - כל אלה ועוד הם ראיה כי הוא תושב העיר. עוד טען כי במשך מרבית התקופה שבה התגורר במרכז הוא התגורר בדירות שותפים בתנאים מינימליים - דבר שיש בו להצביע על ארעיות. דיון עם פתיחת ההליך ביקש המערער לצרף את משרד הביטחון כמשיב נוסף בהליך, וזאת במטרה להבהיר החלטות שונות של רשויות ציבוריות בעניינו של המערער. בקשה זו נדחתה וכך גם הערעור עליה, שכן ההליך השומתי הוא הליך פרטני בין רשות המס לנישום החייב במס. כ"מעבידו" של המערער לצבא אין שיקול דעת לעניין הכרה במערער כתושב "יישוב מזכה", אלא הוא "צינור" בלבד להעברת הצהרת המערער כי הוא תושב "ישוב מזכה", והוא פועל כך על פי הצהרת המערער בכרטיס עובד (טופס 101). פרטי הטופס ממולאים על ידי העובד בתחילת כל שנת מס, והם בבחינת אסמכתה למעביד למתן הקלות במס בחישוב המשכורת. שיקול הדעת הבלעדי בגין תושבות ביישוב מזכה והנחת המס שבצדה, נתונים בידי פקיד השומה. לפיכך תיבחן שאלת הזכאות להנחה במס על ידי המשיב בשלב הגשת הדוחות השנתיים או בבדיקת נתונים. ואולם דווקא בשל עובדות אלו, כאשר המשיב בוחן את הזכאות להנחה שלא באופן רציף ועקבי ומאחר שבחינתו נעשית על פי הקריטריונים והמבחנים הרלוונטיים שבדין תוך יישומם על הנישום הספציפי, וכן יישום כאמור ייעשה בין היתר תוך השוואת נתונים בפועל והתאמתם להצהרתו - על המשיב מוטלת החובה לדאוג כי נוסח טופס ההצהרה יכלול את כלל הנתונים הנדרשים כתנאי מוקדם לזכאות האמורה - ויכול הדבר לבוא לידי ביטוי גם בדרך של הבלטת הנדרש - במסמך ההצהרה. אחת מן הדרישות כאמור הדורשות הבהרה - לאור המקרים החוזרים והנשנים - היא תושבות כמרכז חיים והיעדר זכאות אם מדובר ב"מרכז חיים כפול". בנסיבות אלה על המשיב לחזור ולבדוק אם אכן נוסחו של טופס 101 אינו דורש תיקון, באופן שמבקש הזיכוי יבין מה מתחייב ממנו לצורך הכרה בהנחה בשל תושבות ביישוב מזכה. כך לעניין צה"ל וכך גם בנוגע למעבידים אחרים. על פי הפסיקה, הבחינה ל"מרכז חיים" ביישוב המזכה נעשית על פי שני מבחנים: האחד - המבחן הפיזי-אובייקטיבי, והשני - המבחן הסובייקטיבי. במישור האובייקטיבי יש לבחון את מרב הזיקות של אותו אדם בנסיבות הספציפיות ליישוב המזכה. כמו כן יש לעמוד על כוונתו הסובייקטיבית של הנישום - היכן הוא רואה את מרכז חייו. כדי שנישום יזכה בהנחה במס כתושב ב"יישוב מזכה", עליו להוכיח כי "מרכז חייו" הוא ביישוב המזכה וכי אין הוא מנהל "מרכז חיים כפול". במקרה האחרון אין הוא זכאי לזיכוי ולהטבת המס שבצדו. כלומר, על המערער להוכיח לא רק שהוא "תושב" אלא שאינו מנהל "מרכז חיים כפול", קרי אינו מתגורר ביישוב מזכה ונוסף על כך ביישוב שאינו מזכה, בשנות הערעור. השאלה היא אם המגורים של המערער בדירות שכורות במרכז הארץ הסמוכות לבסיס הצבאי, שהחלו מתוך אילוצי התפקיד, לא הפכו במרוצת השנים למגורי קבע, ויצרו זיקה משמעותית של המערער למרכז הארץ כך שמרכז הארץ הפך בעבור המערער למרכז חיים עיקרי ולכל הפחות למרכז חיים כפול, הן מההיבט האובייקטיבי והן מההיבט הסובייקטיבי. מכלל הראיות שהובאו נראה כי על פי שני המבחנים, מרכז חייו של המערער נמצא במרכז הארץ. בשל תפקידו נאלץ המערער לשרת במרכז הארץ. למערער, כמו לנישומים אחרים, לא קיימת אפשרות מוחלטת לבחירה של מקום עבודתו, אולם אין בכך כדי להעמידו במצב שונה מנישומים אחרים. המערער תובע הטבה - חריג לכלל, ואין הוא זכאי לה אם בעקבות תפקידו יצר לעצמו "מרכז חיים כפול". אפשר ללמוד זאת ממספר הימים שבהם לן המערער בבית משפחתו בנהריה, מבחירת מקומות הבילוי שלו במרכז הארץ וממכלול קשריו החברתיים. המשיב הציג ראיות שיש בהן כדי לבסס את המסקנה האמורה, כגון הרגלי הצריכה והבילוי כפי שהם עולים מרכישות בכרטיס האשראי, המוכיחים כי רוב הקניות בוצעו במרכז הארץ. בביקורת שנערכה בבית האם על ידי נציג המשיב, הודתה האם כי בנה עזב את הבית בגיל 20 ומאז אינו מתגורר בבית, וכי ביקוריו בנהריה אינם תכופים ונמשכים כמה שעות בלבד. נוסף על האמור, תואר בפירוט בית המשפחה שבו קיימים שני חדרי שינה בלבד, האחד משמש את האם והשני את יתר ילדי המשפחה. מעדות האם עולה כי גם היא רואה בבנה - המערער - מבקר בנהריה ולא דייר בית קבוע. כמו כן, אין להתעלם מן העובדה כי בת זוגו של מערער התגוררה עמו במרכז. תוצאה הערעור נדחה.

בבית המשפט המחוזי בחיפה לפני כב' השופטת ש' וסרקרוג ניתן ב-4.9.2011