פקיד השומה אינו רשאי לסתור החלטות של מנהלת מרכז ההשקעות

תקציר עמה 1030/05 ענבי ציון משקאות קלים (1981) נ' פקיד שומה חולון

בית המשפט המחוזי בתל אביב פסק כי פקיד השומה אינו רשאי להוציא שומה הנוגדת את החלטות מנהלת מרכז ההשקעות (להלן: "המנהלה"), לעניין תחולת הטבות המס והיקפן מכוח החוק לעידוד השקעות הון, התשי"ט-1959 (להלן: "חוק העידוד"). בנסיבות הערעור המערערת שבבעלותה מפעל מאושר לא עמדה בתנאי היצוא, אך למרות זאת החליטה מנהלת מרכז ההשקעות שלא לבטל את כתב האישור. בית המשפט פסק כי משקבע הגוף המוסמך בדין, קרי המנהלה, כי המערערת זכאית להטבת המס - אין המשיב יכול לשלול קביעה זו. באשר לניכוי הוצאות השכר נדחה הערעור, ובית המשפט פסק כי משעה שהמערערת סיווגה בדוחותיה הכספיים הוצאות אלו כהוצאות מחקר ופיתוח, ומשלא נשאה בנטל להוכיח כי יש לסווג את ההוצאות באופן שונה, אין להתערב בשיקול דעתו של המשיב שעה שראה בהוצאות אלו הוצאות מחקר ופיתוח. השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים המערערת עסקה בייצור ובשיווק פירות מעובדים. ביום 9.12.1993 הגישה המערערת למנהלה בקשה לאישור תוכנית השקעות על פי חוק. נוסף על כך הגישה המערערת למנהלה תוכנית שיווק שבה פירטה את היקף המכירות הצפוי בארץ ובחו"ל (להלן: "תוכנית השיווק"). ביום 6.4.1994 קיבלה המערערת כתב אישור לתוכנית במסלול מענקים המותנה בקיום תוכנית השיווק. מכתב הביצוע שהופק למערערת ביום 11.11.2003 עולה כי המערערת לא עמדה בתנאי תוכנית השיווק בשנים שנבדקו (2002-1996). עם זאת ולמרות אי העמידה בתוכנית השיווק, החליטה המנהלה שלא לבטל את כתב האישור. המנהלה אף הוסיפה כי למרות ההפרה האמורה זכאית המערערת להטבות הקבועות בחוק העידוד, ובכללן הטבת המס הקבועה בסעיף 47 לחוק העידוד. לטענת המשיב, נוכח אי עמידת המערערת בתנאי כתב האישור אין היא זכאית להטבת מס מופחת בשיעור 25% בשנות המס 2002-1999, על חלק מהכנסותיה החייבות מכוח כתב האישור, ועל כך נסבה המחלוקת בין הצדדים. נוסף על המחלוקת האמורה טוען המשיב כי הוצאות המערערת בגין עובדי מעבדה ורכישת חומרים מתכלים הן הוצאות מחקר ופיתוח, שאותן יש לנכות בפריסה על פני שלוש שנים ולא בניכוי שוטף. מנגד טוענת המערערת כי עובדי המעבדה עוסקים בבקרת איכות כימית של המוצרים והחומרים העוברים בקווי הייצור של המפעל, וכן כי הם מעורבים בהתאמת המוצרים לדרישות הלקוחות ואינם עוסקים בפיתוח מוצרים חדשים, ועל כן הוצאות השכר לעובדים אלה הן הוצאות שכר שוטפות. דיון סעיף 73 לחוק העידוד שולל מתן הטבה למפעל מאושר במקרה שלא קוימו הוראות החוק, התוכנית המאושרת או תנאי האישור. לצד זאת ואולי בד בבד, סעיפים 75, 75א ו-75ב לחוק העידוד מסמיכים את המנהלה להתלות או לבטל אישור שניתן למפעל מאושר, ו/או לבטל חלק מההטבות או המענקים שהוענקו למפעל מאושר. נראה כי מכתב הביצוע נוסח באופן לקוי. עם זאת ברור לעין שבעת בחינת מעמדו של מפעל המערערת, היה גלוי וידוע למנהלה כי המערערת אינה עומדת בתנאי תוכנית השיווק בשנים 2002-1996, וכך אף צוין במפורש בסעיף 7 לכתב האישור. למרות זאת ובהתחשב בהשקעות ובנסיבות שהתגלו למנהלה בבדיקות שביצע מרכז ההשקעות, לא מצאה המנהלה לנכון לבטל את כתב האישור וקבעה כי המערערת ביצעה השקעה מאושרת בסך 7,052,087 ש"ח. הנה כי כן, המנהלה לא התעלמה מהפרת תנאי כתב האישור. המנהלה בדקה את נסיבות העניין ואף את המצב הכלכלי באותה התקופה, ופעלה בהתאם לסמכותה כאשר החליטה שלא לבטל את כתב האישור אף על פי שמצאה כי המערערת הפרה את תנאי כתב האישור. המנהלה אף הוסיפה כי למרות ההפרה האמורה זכאית המערערת להטבות הקבועות בחוק העידוד, ובכללן הטבת המס הקבועה בסעיף 47 לחוק העידוד. כאן המקום להדגיש כי סעיף 75(א) לחוק העידוד מקנה למנהלה שיקול דעת להתלות אישור או לבטלו עקב אי קיום תנאי כתב האישור, ובענייננו עשתה המנהלה שימוש בסמכותה זו. זאת ועוד, הסמכות שהוקנתה למנהלה לאשר תוכנית בתנאים כאמור בסעיף 18 לחוק העידוד כוללת גם סמכות לשנות את התנאים, ועל כן אפשר לראות במכתב הביצוע שינוי של תנאי כתב האישור ככל שמדובר בשנים 2002-1996, כך שבשנים אלו הופטרה המערערת מחובת היצוא אשר נקבעה בכתב האישור. המסקנה המתבקשת היא כי משקבע הגוף המוסמך בדין, קרי המנהלה, שהמערערת זכאית להטבת המס - אין המשיב יכול לשלול קביעה זו. סמכות המשיב לבחון את עמידתה של המערערת בתנאי האישור היא בתוך מסגרת אותם תנאים. מששינתה המנהלה את תנאי כתב האישור, הרי אין עוד מקום לבחון את עמידת המערערת בתנאי האישור המקורי. לפיכך המערערת זכאית להטבת המס הקבועה בסעיף 47 לחוק העידוד בשנות המס 2002-1999. הוצאות שכר עובדי המעבדה - בדוחותיה רשמה המערערת הוצאות אלו תחת "מחקר ופיתוח". העובדה כי המערערת ורואי החשבון שלה בחרו לסווג את הוצאת השכר תחת "מחקר ופיתוח" - די בה כדי לשלול את הצורך להתערב בשיקול דעתו של המשיב אשר ראה בהוצאות אלו הוצאות מחקר ופיתוח. בין השאר, הדוח הוא בבחינת הצהרת הנישום לאמיתות האמור בו. המערערת לא נשאה בנטל לשכנע כי לא ניתן היה, מבחינה חשבונאית, לתת ביטוי אחר להיות ההוצאה שכר עובדי מעבדה לצורך בקרת איכות. לפיכך, טענות המערערת בעניין זה נדחות. תוצאה הערעור התקבל בחלקו.

בבית המשפט המחוזי בתל אביב לפני כב' השופט מגן אלטוביה ניתן ב-1.5.2012