דחיית ערעור מס הכנסה לחברה ולבעל השליטה בה

תקציר עמ 834/08 1. גולדשטיין משה; 2. גולדשטיין משה הנדסה בע"מ נ' פקיד שומה חיפה

בית המשפט בחיפה דחה את ערעור מס ההכנסה לחברה ולבעל השליטה בה, שעניינו ניכוי הוצאות שכר בגין העסקת עובדים זרים בחברה, שימוש בחשבוניות כוזבות ואי העברת מס שנוכה במקור. השאלה המשפטית, הרקע העובדתי וטענות הצדדים מדובר בשלושה ערעורים על שומות מס שהוציא המשיב למערערים על פי סעיף 152(ב) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"). במועדים הרלוונטיים לשומות המס היה המערער - מר משה גולדשטיין (להלן: "המערער") - בעל השליטה והמנהל בכמה חברות, ובהן חברת אבן זהב קבלנות בע"מ (להלן: "החברה הקבלנית") וחברת גולדשטיין משה הנדסה בע"מ (להלן: "המערערת"). הואיל והמערערים הם חברה ובעל השליטה בה, אוחד הדיון בכל הערעורים כמפורט להלן: ניכוי הוצאות שכר עובדים זרים - החברה הקבלנית ביצעה עבודות בנייה ולשם כך העסיקה עובדים, בין היתר עובדים זרים. לחלק מהעובדים הזרים לא היו היתרי שהייה בישראל ורישיונות לעבוד. כדי ליצור מחסום בין החברה הקבלנית להעסקת העובדים הזרים - כנראה מחשש לנקיטת סנקציות כנגד החברה הקבלנית - החליט המערער (כך לטענתו) להעסיק את העובדים הזרים באמצעות המערערת. המערערת הגישה דוחות על הכנסותיה לשנים 2003-2002. בדוחות כללה הכנסות שהתקבלו מהחברה הקבלנית, וכמו כן דרשה לנכות את ההוצאות בגין העסקתם של העובדים הזרים. על פי דוחות המערערת נגרם לה הפסד בשנת 2002 בסך 209,852 ש"ח, ובשנת 2003 בסך 193,166 ש"ח. פקיד השומה לא הכיר בהוצאות הנדרשות לשכר העובדים הזרים, שכן לא הוצגו לו ראיות מספיקות על תשלומי השכר. שימוש בחשבוניות כוזבות - למערער הוצאה שומה לשנת 2001, שבגדרה הוסיף המשיב להכנסותיו המוצהרות של המערער הכנסה בסך 130,000 ש"ח. תוספת הכנסה זו התבססה על הראיות שהתבררו בהליך החקירה הפלילית, ולפיהן רכש המערער חשבוניות כוזבות מקבלן בשם קעאדן וקיבל לידיו את סכומי הצ'קים שמסר בעבור החשבוניות האמורות. אי העברת מס שנוכה במקור - בשנת 2003 הועסק המערער כשכיר בחברה הקבלנית וקיבל שכר בסך 122,379 ש"ח. משכר זה ניכתה החברה הקבלנית מס במקור בסך 18,942 ש"ח. אין חולק כי בדוחות על הכנסה שהגיש הצהיר המערער על הכנסת עבודה זו וקיזז את המס שנוכה מהמס שהוא חייב על הכנסתו החייבת. עם זאת, התברר כי החברה הקבלנית לא העבירה את סכומי המס שניכתה משכרם של עובדים, לרבות משכרו של המערער. דיון ניכוי הוצאות שכר עובדים זרים - כאמור, המערערת דרשה לנכות הוצאות בגין תשלום שכר עבודה לעובדים הזרים. המערער צירף לתצהירו צילומי דרכונים של עובדים רבים אשר לטענתו הועסקו על ידי המערערת וקיבלו ממנה את שכרם. אין כל ראיה נוספת להוכחת הטענה. המערער לא המציא שום ראיה על תשלום השכר כגון העתקי צ'קים, אישורי קבלת כספים ופירוט שכר לכל עובד, וכמובן לא צירף תלושי שכר למי מהעובדים הזרים. בנסיבות אלו ברי שלא ניתן לקבל את גרסתם של המערערים. כידוע, על נישום הטוען כי הוציא הוצאות המותרות בניכוי, מוטל הנטל לשכנע כי אכן הוצאו ההוצאות וכי אלו הוצאות המותרות בניכוי. משנכשלו המערערים להוכיח כי הוציאו הוצאות המותרות בניכוי, רשאי היה פקיד השומה לתאם את ההוצאות ולהוציא למערערת שומה המתעלמת מההוצאות האמורות. שימוש בחשבוניות כוזבות - כאמור, פקיד השומה סמך את קביעתו על עדויות שנאספו במהלך החקירה הפלילית. העדות המרכזית הייתה עדותו של העד מר טאהא יעקוב, שסיפר כי פעל בשמו של קבלן בשם מוחמד קעאדן כמנהל עבודה וכנציג של הקבלן. לדבריו, שיטת העבודה הייתה העמדת עובדים על ידי הקבלן לביצוע עבודות בעבור החברה הקבלנית. בתמורה היה המערער מוסר המחאות של החברה הקבלנית ומקבל חשבוניות מס. העד הבהיר כי המערער פנה אליו בשני מקרים, מסר לו צ'קים של החברה הקבלנית וביקש ממנו לגשת לבנק ולפרוע את הצ'קים במזומן. את התמורה שקיבל בעבור הצ'קים מסר למערער, וכן מסר לו חשבוניות על סכומי הצ'קים - האחת על סך 100,000 ש"ח והשנייה על סך 30,000 ש"ח. העד הדגיש כי חשבוניות אלו לא הוצאו בעבור עבודה כלשהי אלא אך ורק כדי לשמש כיסוי לאותם צ'קים שפרע בבנק. המערער כפר בטענות אלו וטען כי מעולם לא רכש חשבוניות כוזבות, וכן כי העד אינו מהימן. עם זאת, אישר המערער כי הוא מכיר את מר טאהא והוסיף כי עבד עימו בהיקפים גדולים. העסקאות בין החברה הקבלנית למוחמד קעאדן באמצעות מר טאהא יעקוב אינן שנויות במחלוקת. למר יעקוב אין כל אינטרס לטעון כי דווקא שתי חשבוניות נפרעו על ידו במזומן ותמורתן נמסרה למערער, שכן בכך הוא מפליל את עצמו. יתרה מזו, מר יעקוב לא מסר גרסה מפלילה באשר לכל החשבוניות אלא צמצם עדותו רק לשתיים, וגם בכך יש לחזק את מהימנותו. זאת ועוד, בידי המערער היו כל הכלים לסתור את גרסתו של העד, שהרי יכול היה להביא ראיות ברורות לעניין העבודות שבוצעו על ידי מוחמד קעאדן ושתמורתן שולמה באמצעות הצ'קים השנויים במחלוקת, וכן להביא ראיות על אופן פירעון הצ'קים שמסר. ואולם, המערער לא עשה מאום. עסקת רכישת החשבוניות הכוזבות היא בבחינת העברת כספים מהחברה לידיו של המערער (פירעון הצ'קים שמשכה החברה הקבלנית בבנק ותשלום המזומן למערער). המערער אינו טוען כי הפקיד את הכספים בקופת החברה. לטענתו נותרה החברה חייבת לו תשלומים רבים והסכומים שנטל לידיו נועדו לכיסוי החוב, אולם נמנע מהבאת ראיות על חובות שכאלו או על קיזוז שבוצע. במקרה שבו שולמו על ידי תאגיד תשלומים, בין באופן ישיר ובין בעקיפין, לבעל השליטה או המנהל בתאגיד, ייחשבו אלו בהיעדר הסבר אחר להכנסת עבודה אצל המקבל, קרי המערער. אי העברת מס שנוכה במקור - כידוע, מס שנוכה במקור מהכנסה חייבת של נישום יקוזז כנגד המס המוטל על הכנסתו החייבת על פי סעיף 165(א) לפקודה. עם זאת, מסויגת זכות הקיזוז של המס שנוכה במקור על ידי בעל שליטה במעביד בכך שהמס שנוכה שולם בפועל לפקיד השומה. כל עוד לא שולם המס, אין לנישום זכות לקיזוז המס. לפיכך סבר פקיד השומה כי יש לבטל את הקיזוז שבוצע על ידי המערער בשומתו העצמית לשנת 2003, ולהגדיל את ההכנסה החייבת בהתאם. המערער טוען כי החברה הקבלנית נקלעה להליכי פירוק ומונה לה מפרק. המפרק, כך נטען, שילם את חוב שומת הניכויים. אי אפשר ללמוד מתצהירו של המערער ומהמסמכים שצורפו אם חוב הניכויים ששולם כולל גם את החוב בגין ניכוי המס במקור מהכנסתו החייבת של המערער בשנת 2003, שהיא ההכנסה השנויה במחלוקת בענייננו. גם שומת הניכויים לא צורפה ולא צורף כל חישוב של יתרת חוב הניכויים שנתבעה מהמפרק. כך או כך, הזכות לקיזוז המס שנוכה משכרו של בעל שליטה מותנית בהעברת הניכויים קודם לקיזוז, ולענייננו - קודם להגשת הדוחות על ידי המערער. אין חולק כי התשלום לא בוצע קודם לקיזוז ועל כן ברי שבמועד הוצאת השומה על ידי המשיב, לא היה המערער זכאי לקיזוז המס שנוכה. תוצאה הערעור נדחה על כל חלקיו.

בבית המשפט המחוזי בחיפה לפני כב' השופט ר' סוקול ניתן ב-13.9.2011