מיסוי הכנסות מכנסי שוק ההון בארץ ובארצות הברית

שאלה: ------

נישום, תושב ישראל, קיבל ירושה מארה"ב; והירושה היא ניירות ערך, שההשקעה בהם היא במהלך שנת 2006 באמצעות בית השקעות בארצות הברית. רואה חשבון, מומחה מתמחה במיסוי בין-לאומי, מסר כי כל עוד רווחיו של הנישום מדיווידנד הם מתחת ל-8,500 דולר - אין הנישום חייב מס בארה"ב. ההכנסות מדיווידנד - נמוכות מ-8,500 דולר, ולכן הנישום אינו חייב מס בארה"ב. לנישום יש בארץ הכנסות כשכיר וכעצמאי; והכנסותיו המופקות בחוץ לארץ הן רק הדיווידנד המצוין לעיל. השאלות: 1. האם חייב הנישום מס, על הכנסותיו בארץ, בשיעור 20% ? 2. האם, בהקשרם של הנתונים דלעיל, יש שוני בין היות תושב ישראל גם אזרח ארה"ב לבין אי היותו כזה ? 3. אם היה הנישום צריך לשלם מס בארה"ב - האם היה מס זה מקוזז מהמס שהוא צריך לשלם בארץ ? 4. קיימים שלושה סוגי הכנסה: (א) הכנסה מדיווידנד על יסוד ניירות ערך; (ב) הכנסה מריבית המופקת מניירות ערך; (ג) רווח הון המופק מניירות ערך. שלושת סוגי ההכנסות הן מארה"ב. האם יש הבדלים בין שלושת סוגי ההכנסות הללו ?

תשובה: -------- הקדמה בסעיף 196 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"] נקבע, כי אמנה למניעת כפל מס, שאישר שר האוצר [להלן - "האמנה"], תהיה תקפה על אף האמור בכל דין. כלומר: אם האמנה מעניקה הקלה לעומת הדין הפנימי, יחולו הוראות האמנה על אף הוראות הדין הפנימי. עם זאת, אין בכוח האמנה להחמיר מעבר לדין הפנימי; ועל כן, אם יש באמנה הוראות מחמירות, יחולו הוראות הדין הפנימי; שהרי האמנה נועדה לחלק את עוגת המס ולא להשית מס נוסף. מצוין בזה, כי ייתכנו חריגים לכלל האמור בייחוד עם ארה"ב. חבות הדיווידנד במס בנושא מקור הפקת ההכנסה על פי סעיף 4(1) לאמנה למניעת כפל מס, אשר נחתמה בין ישראל לבין ארה"ב [להלן - "האמנה"] נקבע - לעניין אמנה זו - כי יראו דיווידנדים כהכנסה ממקורות שבתחומי מדינה מתקשרת רק אם שולמו בידי חברה באותה מדינה מתקשרת. כלומר: דיווידנדים, שחילקה חברה, תושבת ארה"ב, יראו אותם כאילו הופקו בארה"ב. במצב זה תהיה זכות המיסוי הראשונית לארה"ב וינוכה מס במקור בשיעור מרבי של 25% על דיווידנד ליחיד. כמובן, אם הדין הפנימי בארה"ב קובע ניכוי מס במקור בשיעור הנמוך מ-25% - לא ינוכה מס במקור בשיעור שמעל לשיעור על פי הוראות הדין הפנימי; שכן, אין בהוראות האמנה כדי להשית מס נוסף. זכות המיסוי השיורית על הדיווידנד נתונה למדינת ישראל (מדינת התושבות של הנישום). בישראל נקבע בהוראות הדין הפנימי, כי שיעור המס, החל על דיווידנד, כשהוא בידי יחיד, הוא 20%. ואולם, אם היחיד הוא "בעל מניות מהותי" בחברה המחלקת (המחזיק לפחות 10% מהמניות) - יחול מס בשיעור 25%. בהתאם להוראת סעיף 26(3) לאמנה תיתן ישראל זיכוי על מס, ששולם בארה"ב בהתאם להוראות האמנה. מצוין בזה, כי על פי הוראות הדין הפנימי בישראל (פרק שלישי לחלק י' לפקודה) קבוע מנגנון של זיכוי בשל מסים ששולמו על הכנסה חייבת במדינה זרה. חשוב לציין, כי אם בית ההשקעות משקיע גם במניות של חברה שאינה תושבת ארה"ב, לא תחול האמנה בין ישראל לארה"ב אלא בין ישראל למדינה התושבות של החברה כאמור. מצוין כאן, בקצרה, כי סעיף 26(2) לאמנה קובע, אם מקבל הדיווידנד הוא תושב ישראל ואזרח ארה"ב, תינתן לארה"ב זכות מיסוי שניונית - ארה"ב תנכה מס במקור - כאילו היה הנישום תושב ישראל בלבד, וישראל תטיל מס כאילו היה הנישום תושב ישראל בלבד. אולם, לאחר שלב זה (המקביל עד כה לתושבי ישראל שאינם אזרחי ארה"ב) תוכל ארה"ב, אם שיעור המס בארה"ב לתושבי ארה"ב עולה על שיעור המס לתושבי ישראל בישראל, למסות את הנישום בהפרש, שבין המס ששילם עד כה לבין המס המוטל על ההכנסה שקיבל בארה"ב. השוואה בין דיווידנד, לבין ריבית ולבין רווח הון על פי הדין הפנימי בישראל - לגבי יחידים, שיעור המס על דיווידנד הוא 20% (על בעל מניות מהותי: 25%). שיעורי המס על רווח הון ועל ריבית מניירות ערך סחירים שאינם צמודים למדד (או למטבע חוץ - אם הנייר נקוב במטבע חוץ או צמוד לו) הוא, לכל היותר, 15% על הרווח הנומינלי; ואם נייר הערך צמוד למדד או למט"ח לרבות מניות - 20% על הרווח הריאלי (20% ו-25% בהתאמה לבעל מניות מהותי). על פי הוראות הדין הפנימי בארה"ב - ככלל, ארה"ב אינה גובה מס מתושב חוץ על ריבית או רווח הון, המופקים מתיק השקעות המנוהל במוסד כספי. לפיכך, יחולו על רווח ההון או על הריבית, שיעורי המס החלים בישראל. מצוין כאן עוד, ככלל, בקצרה, לעניין רווח ההון - כי מדינת ישראל תמסה את הנישום על כל רווח ההון, לרבות רווח ההון שנצבר בידי נותן הירושה. עם זאת, בתנאים מסוימים (כמו, אם שולם מס ירושה), אפשר להגיש בקשה לרשות המסים בישראל [להלן - "רשות המסים"] לפטור ממס את עליית הערך, שנוצרה לפני מותו של המוריש (לעניין זה: ראה את הנחיית היועץ המשפטי לרשות המסים, "מסים" כא12, עמוד 95). המשיבים - מאגף המסים במשרד רואי החשבון BDO זיו האפט.

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן.

המידע באדיבות "כל-מס" מבית חשבים ה.פ.ס. מידע עסקי בע"מ