הכלכלן האוסטרי יוזף שומפטר טבע את המונח "הרס יצירתי", שמתאר את התהליך שבו מערכות כלכליות ישנות קורסות ומפנות את מקומן למערכות חדשות וטובות יותר. על ידי הרס ובנייה בלתי פוסקים, אנו מסוגלים לצמוח כלכלית ולשפר את רמת החיים שלנו. הגנה על מבנים כלכליים קיימים עלולה לעכב או לחסל יוזמות כלכליות מוצלחות יותר, שיחליפו אותן ויספקו פרנסה ורווח לעוד יותר אנשים.

דברים אלה יפים ומדויקים לתיאור התקופה הנוכחית, כאשר מגיפה בריאותית גלובלית, המלווה במגיפה כלכלית עולמית, גובות מחיר עצום מאוכלוסיית העולם ומרעידות את הקרקע תחת רגלינו. מציאות חדשה זו מחייבת ארגונים להוסיף לארגז הכלים שלהם, חשיבה יצירתית, תגובה מהירה דינמית וגמישות עסקית, והכל בכדי לאפשר לעסקים להמשיך ולהצליח לשרוד ולשגשג בתקופת משבר.  

במהלך חייו של עסק, חברות מבקשות לעיתים קרובות, להעביר נכסים שהן מחזיקות לחברות בנות או אחיות או חברות האם שלהן. לעתים, חברות מבקשות להתמזג ולעתים חברות מבקשות לפצל חלק מפעילותן לחברה אחרת. שינויי המבנה נדרשים לעיתים על מנת להפוך חברה אם תושבת מדינה אחת לתושבת מדינה אחרת. לעתים, נדרשים יחידים להעביר נכסים לחברות. ולעתים, שינויי המבנה הן חלק מעסקאות “EXIT” בהן ממוזגת חברה פרטית בחברה ציבורית או חברה אחרת או מוחלפות מניות של בעלי מניות בחברה פרטית בחברה ציבורית.

כך או כך, שינויי המבנה כאמור הינם, ככלל, אירועים עתירי מס לבעלי המניות ו/או לחברות המשתתפות בשינויי המבנה. שכן, כל העברה של מניה או נכס הינה אירוע מס החייב במס.

• פס"ד ארבטמן: ירושת מניות מקרקעין פטורה ממס גם אחרי רה‑ארגון
• רשות המסים: העליה ברכישות המשקיעים - בפריפריה ולא במרכז
• המלצת המערכת: כל הכותרות 24/7

ואולם, בחלק ניכר מהמקרים שינויי המבנה כאמור אינם משקפים שינוי כלכלי אמיתי של הבעלות במניות או בנכסים ואינם משקפים “מימוש” או “התעשרות”. בנסיבות אלה, ועל רקע רצון המחוקק לאפשר שינויי מבנה כדי לקדם את הפעילות הכלכלית העסקית של החברות בישראל, קבע המחוקק בישראל, כי שינויי מבנה בנסיבות שונות ותחת מגבלות ותנאים שונים לא יתחייבו במס במועד שינוי המבנה.

ישנם מספר מסלולים המאפשרים ביצוע שינויים ארגוניים בכפוף לפקודת מס הכנסה, תוך דחיית אירוע המס הנובע בגינם למועד מאוחר יותר, ובהנחה שאותם שינויים נובעים מתכלית כלכלית עסקית ולא מן הטעם של חיסכון במס.

על אותם שינויים מבנים ניתן למנות את החלופות הבאות:

מיזוג של חברות, קבוע במסגרת סעיף 103 לפקודה -  פיצול (פיצול אופקי (לתוך חברה אחות)  ופיצול אנכי (לתוך חברת בת) קבוע. 

במסגרת סעיף 105 לפקודה -העברת נכסים מיחיד או מחברה לחברה אחרת, וכנגד הקצאת מניות קבוע במסגרת סעיף 104 לפקודה. ככלל, במסגרת שינויי המבנה כאמור, בתנאים שנקבעו באותן הוראות, שינוי המבנה לא יתחייב במס לא על ידי בעלי המניות ולא על ידי החברה או החברות המשתתפות בשינויי המבנה, והחיוב במס אם בכלל יידחה עד מועד מכירת המניות או הנכסים.

• בנק ישראל השלים את המעבר לתקן EMV, כולל בתחנות דלק
• רשות ני״ע: אישור גילוי מרצון לא מעיד על מקור חוקי של הכספים
• תוכן שיווקי שוק הסקנדרי בישראל: הציבור יכול כעת להשקיע ב-SpaceX של אילון מאסק
• ביטוח לאומי: מאות אלפי זכאים יקבלו עד 1,200 ש"ח בחשבון

כאשר במסגרת שינויי המבנה כאמור מועברים מקרקעין או זכויות באיגוד מקרקעין, העברת המקרקעין או הזכויות באיגוד מקרקעין לא תתחייב במס שבח. כמו כן, ככלל, במקום מס הרכישה הרגיל ישולם מס רכישה בשיעור 0.5% בלבד.

התנאים והמגבלות בעת ביצוע שינויי מבנה

הטבות המס על שינויי המבנה כאמור מוגבלים בתנאים ומגבלות שנועדו למנוע תכנוני מס וניצול פרצות. ככלל, התנאים והמגבלות תלויים לעתים בסוג שינוי המבנה, ביחסים בין החברות המשתתפות בשינוי המבנה, בתושבות בעלי המניות ובנסיבות שונות אחרות. נעמוד להלן על עיקרי התנאים והמגבלות הכלליים החלים ברוב שינויי המבנה ועל הסייגים לאותם תנאים.

תקופת המגבלות - ככלל, תקופת המגבלות החלות על בעלי המניות ו/או החברות המשתתפות בשינויי המבנה הינה שנתיים ממועד שינוי המבנה.

הקצאת מניות למשתתפים בשינוי המבנה - הקצאת הזכויות למשתתפים בשינוי המבנה תמיד תהיה זהה ליחס השווי של הנכסים שהועברו ושיעור הזכויות בנכסים לפני שינוי המבנה.

הקצאת ומכירת מניות של המשתתפים בשינוי המבנה לאחר שינוי המבנה - ככלל, בעלי המניות טרם שינוי המבנה חייבים להחזיק בהחזקותיהם לאחר שינוי המבנה במשך תקופת המגבלות, ואולם, בעלי המניות יוכלו למכור את מניותיהם או החברה הקולטת/ נעברת תוכל להקצות מניות למשקיעים חדשים, כך שבעלי המניות יוכלו להיות מדוללים עד לשיעור החזקה של 25% בחברה הקולטת/ נעברת.

הגבלה זו לא תחול על הבאים: בעלי זכויות המחזיקים בזכויות הנסחרות בבורסה, אלא אם כן במועד שינוי המבנה היו בעלי שליטה.

“מכירה שלא מרצון” בידי בעלי המניות.

בעלי מניות תושבי חוץ ואולם אלו ייחשבו כחלק מסך המניות לעניין אי הדילול מתחת ל- 25%.יחסי גודל - במיזוג נדרש, כי סך הזכויות של בעלי הזכויות בכל אחת מהחברות המשתתפות במיזוג יהיה 10% במועד המיזוג, וכן נדרש, כי שווי השוק של כל אחת המחברות המשתתפות במיזוג לא יעלה על פי תשעה משווי השוק של חברה אחרת המשתתפת במיזוג. דרישת יחסי גודל כאמור לא נדרשת במקרים מסוימים כגון מיזוג חברת אם ובת.

אי מכירת נכסים - החברות הנעברות לא ימכרו את הנכסים שהועברו אליהם, ובמיזוג - רוב הנכסים, בתקופת המגבלות.

תושבות זרה - ההוראות בעניין שינוי מבנה חלות גם על חברות זרות ואולם בחלק מהמקרים נדרש אישור מראש (פרה -רולינג) כאשר מדובר בהעברה לחברה זרה.

מגבלת קיזוז הפסדים - במסגרת שינויי המבנה חלות לעתים מגבלות על אפשרות קיזוז הפסדים של החברות המשתתפות בשינוי המבנה.

אישור מראש - חלק משינויי המבנה טעונים אישור מראש (פרה רולינג) של רשות המסים ותשלום אגרה. רשות המסים פרסמה לגבי חלק משינויי המבנה “מסלול ירוק” שהנו הליך מקוצר ומזורז לקבלת החלטת מיסוי. יצויין כי שינויי המבנה כאמור מצריכים לרוב גם הסדר סוגיית מיסוי אופציות לעובדים.

שלילת הטבות - אם מתברר כי בעלי המניות או החברות המשתתפות בשינוי המבנה לא עמדו בתנאים הנדרשים, יבוטלו הטבות המס למפרע והצדדים יחוייבו במיסים החלים ממועד שינוי המבנה לרבות ריבית והפרשי הצמדה. בכתבה כולל תוכן ומידע מסחרי/ווקי , ומערכת ישראל היום אינה אחראית למהימנותו. פרסום התכנים והמידע המסחרי בכתבה

הצירוף של המסלולים הקיימים בפקודת מס הכנסה, עם ההכרח של ארגונים בביצוע אותו הליך התייעלות של "הרס יצירתי" בתקופה מאתגרת זו, בה הם מתמודדים עם קשיי תזרים, מחסור בלקוחות, חוסר ביקוש קושי לממן את שלל הפעילויות הקיימות בארגון, יצר דווקא רצף של פניות מצד ארגונים המבקשים לבצע שינויי מבנה. 

כך לדוגמה, סייענו לחברה ישראלית להעביר את מניותיה לחברה זרה, הליך המכונה "היפוך שרוול", אשר נבע מן הרצון לייצר פלטפורמה לגיוס משקיעים  זרים, אשר נוטים להעדיף השקעה בחברות ישראלית, באמצעות חברת אם זרה, והכל בהתאם להוראות הפקודה, ומבלי שייווצר אירוע מס במעוד העברת המניות כאמור. הליך זה צריך להיות מלווה במערכת הסכמית וברולינג של מחלקת שינויי מבנה של רשות המסים והוא כולל בתוכו תנאים ומגבלות שונות, אשר נועדו לאפשר את דחיית אירוע המס למועד מכירת המניות שהוקצו כנגד העברת מניות החברה הישראלית. 

במקרה אחר, סייענו לחברה לבצע שרשרת של שינויי מבנה ומיזוג פעילויות שיש להן סינרגיה וקשר הדוק, הנובע מרצון של שתי חברות קשורות להתייעל ולאחד את פעילותן ולחסוך בעלויות תפעול, לאור הסינרגיה הרבה הקיימת בין העסקים. גם הליך זה דוחה את אירוע המס למועד מאוחר יותר, והוא כפוף לקיום תנאים ומגבלות שונים, לרבות קבלת אישור מראש של רשות המסים לכך שהמיזוג האמור עומד בתנאי פרק ה' לפקודה ואינו יוצר אירוע מס. 

במקרה נוסף, חברת עורכי דין המחזיקה בנכס נדל"ן ומקיימת פעילות נוספת מבקשת להוציא החוצה את נכס הנדל"ן ואת הפעילות הנוספת מתוך חברת עורכי הדין, בכדי לאפשר לה להתמקד בפעילותה וכן במקביל, לאפשר כניסת משקיעים חדשים ביחס לפעילות החדשה. גם הליך זה דוחה את אירוע המס בגין פיצול הפעילות למועד מאוחר יותר, והוא כפוף לקיומם של מגבלות ותנאים שונים, לרבות קבלת אישור מראש של רשות המסים לכך שפיצול זה אינו מהווה אירוע מס ועומד בתנאי הפקודה.

דווקא בעת הזאת שמאופיינת בחוסר ודאות ובשינויים, חברות בוחנות במבט מקרו את התנהלותן עד כה ובוחרות לשנות, להתייעל, לחשב מסלול מחדש, תוך שימוש בפרק שינויי המבנה הקבוע בפקודה, אשר טומן בחובו שלל אפשרויות לבצע העברות של נכסים, מיזוג פעילויות ופיצול של פעילויות באירועי מס פטורים ודחייתו לעתיד, הכול מתוך הבנה ששינויי המבנה הללו הם קטר צמיחה של פעילות כלכלית שיש לעודדו.