ביטול הפטור לקצבה בסעיף 9א לפקודה במסגרת תיקון 136 אינו רטרואקטיבי

תקציר עא 8473/08 פקיד שומה חיפה נ' 1. אליעזר ריכנבך; 2. אברהם קביצל

בית המשפט העליון הפך את פסיקתו של בית המשפט המחוזי בחיפה שלפיה התיקון לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") משנת 2004, שבמסגרתו בוטל כליל החריג בסעיף 9א לפקודה המאפשר לראות מי שלא הגיע לגיל פרישה כאילו הגיע לגיל האמור - חל רק על מי שפרש מעבודתו לאחר יום התחילה, קרי החל מתאריך 1.1.2004. בית המשפט העליון פסק כי מועד אירוע המס הוא במועד שבו מתקבלת הקצבה ולפיכך התחולה של ההוראה היא אקטיבית - מכאן ולהבא, ואין לראות בה מיסוי רטרואקטיבי כפי שטענו המשיבים. עוד נפסק כי ככלל, אין לאדם זכות מוקנית בכך שמדיניות כלכלית-מיסויית שעליה התבסס והסתמך - תימשך. השאלה המשפטית והרקע העובדתי המשיבים עבדו בבנק לאומי לישראל בע"מ במשך יותר משלושים שנים, ופרשו מהעבודה בשנת 1996, המשיב 1 בגיל 46 והמשיב 2 בגיל 50. עם פרישתם קיבלו מן הבנק "קצבה מזכה" חודשית על פי סעיף 9א לפקודה. בעת פרישתם של המשיבים מעבודתם בבנק קבע סעיף 9א(ב) לפקודה פטור ממס ל"קצבה מוכרת" כהגדרתה בפקודה, או ל-35% מ"קצבה מזכה" כמשמעה בפקודה, וזאת למי שהגיע לגיל פרישה. באותו זמן עמד גיל הפרישה על 55 שנים לאישה ו-60 שנים לגבר. ואולם, נקבע בפקודה כי יראו אדם כאילו הגיע לגיל פרישה אם עברו 25 שנים לאישה ו-30 שנים לגבר מהשנה הראשונה שבעדה משתלמת הקצבה, או שהוא זכאי על-פי דין לקצבת פרישה. היות שהמשיבים עמדו בחריג אשר הוגדר בתנאי הפטור מכיוון שהועסקו בעבודתם יותר משלושים שנים, עם פרישתם מהבנק ניתנה להם אפשרות לבחור באחד משני מסלולים לקבלת קצבה. הראשון, קבלת מענק פרישה מוגדל - פטור בחלקו ממס לפי סעיף 9(7א) לפקודה וכן את כספי קופות התגמולים שנצטברו לזכותם, פטורים ממס; המסלול השני שבו בחרו המשיבים הוא קבלת קצבה חודשית לכל החיים, אשר לעניינה הם ייהנו מפטור ממס בגין 35% מקצבתם המזכה כמשמעה בפקודה, כל זאת בצד זכויות נלוות שונות (דמי נופש וביטוחים שונים), וקבלת חלק מהכספים המוחזקים בעבורם בקופות התגמולים שלהם (15% מהיתרה שנצברה). אפשרות זו התבססה על הוראת סעיף 9א לפקודה. במסגרת תיקון מספר 136 לפקודה משנת 2004, בוטל כליל החריג בסעיף 9א לפקודה המאפשר לראות מי שלא הגיע לגיל פרישה כאילו הגיע לגיל האמור. בחוק האמור נקבעה הוראת מעבר שנגעה לביטול הקלה זו, אשר פרשנותה עומדת בלבו של הערעור. הצדדים חלוקים בנוגע לשאלה אם הקצבאות שמשתלמות למשיבים מאז יום 1.1.2004 הן קצבאות שעומדות בתנאי הכלול בהוראת המעבר, ועל כן יש להחיל עליהן את סעיף 9א לפקודה בנוסחו החדש, אם לאו. בית המשפט המחוזי בחיפה קבע כי התיקון שביטל את אפשרות מתן הפטור החלקי ממס לפי סעיף 9א לפקודה - אינו חל על המשיבים, וזאת מן הטעם שהחלתו תהיה לשיטתו החלה רטרואקטיבית פסולה. בית המשפט קמא נסמך בעניין זה על החזקה בדבר אי-רטרואקטיביות, והוא הטעים כי עמדת המערער מביאה לתוצאה שהמשיבים ישובו לזכות בפטור רק כשיגיעו לגיל הפרישה הסטטוטורי לאחר התיקון משנת 2004 (גיל 67 לגבר ו-62 לאישה), שאז יוכרו כפורשים על פי גיל. המערער סבור כי בית המשפט המחוזי טעה במסקנה שאליה הגיע, שלפיה התיקון לסעיף 9א(א) לפקודה חל רק על מי שפרש מעבודתו לאחר יום התחילה של חוק התוכנית הכלכלית, קרי החל מתאריך 1.1.2004. לטענת המערער הוראת המעבר היא "אקטיבית" ולא רטרואקטיבית, ויש להחיל אותה על כל מי שמקבל קצבה המשתלמת לאחר תאריך 1.1.2004. דיון מועד אירוע המס הוא הבריח התיכון כאן: אם מועד אירוע המס חל לפני תחילתו של כניסת חוק המדיניות הכלכלית לתוקפו, הרי המשיבים זכאים ליהנות מהפטור ממס שניתן להם עם פרישתם (וזאת לפי החזקה התקפה בדרך כלל, חזקת אי-הרטרואקטיביות); ואולם, אם אירוע המס מתרחש גם לאחר תחילתו של כניסת חוק המדיניות הכלכלית לתוקפו, הרי המשיבים אינם זכאים לפטור ממס - בהנחה שהחוק חוקתי. אין לקבל את טענת המשיבים שלפיה "אירוע המס" הקשור לקצבה התרחש פעם אחת בלבד, בעת פרישתם. הטעם לכך הוא כי מתן קצבאות מן הסוג שבו עסקינן הוא פעולה מיסויית "פשוטה" יחסית, ולכן החבות במס (או אירוע המס) מתגבשת לעניינה במועד שבו מתקבלים הכספים או מופקת ההכנסה. משמעות הדבר היא כי סעיף המעבר אכן חל על הקצבה שמקבלים המשיבים, שכן אותה הקצבה משתלמת מחדש בכל חודש ועל כן גם לאחר תאריך 1.1.2004. יש להבין את הוראת המעבר האמורה כך שתחול על כל אירוע של קבלת קצבה בפועל החל משנת 2004, ועל כן היא חלה גם על הקצבאות שמקבלים המשיבים החל משנה זו. הוראה שכזו אינה רטרואקטיבית וגם אינה רטרוספקטיבית אלא אקטיבית, קרי החלה של הסדר חדש על מצב דברים המתקיים ביום כניסתו של החוק לתוקף והלאה. מסמכותה של המדינה לגבות מסים ולשנות מדיניות כלכלית לפי צרכים ציבוריים וסדר עדיפויות שנקבע על-ידה. מתן הטבה או פטור מסוים לאדם - אינו יוצר לו על דרך הכלל סטטוס. ככלל, אין לאדם זכות מוקנית בכך שמדיניות כלכלית-מיסויית שעליה התבסס והסתמך - תימשך. אשר על כן, לא ניתן לקבל את טענת המשיבים שלפיה הם קנו "סטטוס" של זכאות לפטור מסוים ממס. הוא הדין גם בטענה כי העותרים הסתמכו על מדיניות המיסוי, והסתמכות זו מונעת מעצמה לכאורה את האפשרות להחיל את ביטול הפטור עליהם. תוצאה הערעור התקבל. בנסיבות העניין לא נעשה צו להוצאות.

בבית המשפט העליון לפני כב' השופטים המשנה לנשיא א' ריבלין, ח' מלצר וי' עמית ניתן ב-26.8.2012