פרופסור גבריאלה שלו היא פרופסור למשפטים, מרצה למשפטים באוניברסיטאות בארץ ובחו"ל, מוערכת מאוד מן הבחינה המקצועית, ואף שימשה בשנים האחרונות כשגרירת ישראל באו"ם.

לפני שנת 2003 ביצעה פרופ' שלו בוררות בין חברה ישראלית לחברה בריטית. ישיבות הבוררות בוצעו בכמה מדינות, בעיקר בחו"ל.

השאלה שנשאלה בפסק הדין הייתה - האם ההכנסות של פרופ' שלו מהבוררות, בסך 1,500,000 ש"ח, חייבות במס בישראל?

להזכירכם, לפני שנת 2003 הכנסה של תושב ישראל הייתה חייבת בישראל רק אם הופקה/נצמחה בישראל או אם נתקבלה לראשונה בישראל.

כחריג לעיקרון המיסוי הטריטוריאלי קבע סעיף 5(1) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") כי אם הכנסת אותו אדם בחו"ל נבעה מאותו משלח יד שבו הוא עוסק בדרך כלל, אזי יראו את ההכנסה כאילו הופקה בישראל והיא תהיה חייבת במס.

פקיד שומה ירושלים 1 קבע כי מדובר בהכנסה שחל עליה סעיף 5(1) לפקודה, דהיינו - הכנסה מאותו משלח יד שפרופ' שלו עסקה בו בישראל.

פרופ' שלו טענה כי משלח ידה הוא הוראת משפטים ולא בוררות, ולכן הסעיף לא חל עליה וההכנסה אינה חייבת במס.

בית המשפט המחוזי קבע שהכנסתה מבוררות היא הכנסה ממשלח יד אחר ושונה מהכנסתה מהוראה. דהיינו, לתפיסת בית המשפט המחוזי, העובדה שפרופ' שלו היא משפטנית לא אומרת שכל הכנסה הנובעת מהיותה משפטנית היא הכנסה מאותו משלח יד.

בית המשפט העליון הופך את החלטת המחוזי וקובע שהכנסותיה מבוררות ייחשבו הכנסות מאותו משלח יד שבו עסקה בארץ, דהיינו - מומחית בדיני חוזים ומשפטנית.

בית המשפט העליון בורח מהגדרה ברורה של המונח "משלח יד", ומותיר את ההכרעה לבאים אחריו לעת מצוא, אבל קובע כי אדם שהוא:

"בעל מקצוע מסוים (כגון רופא), יכול הוא לפעול מתוקף מומחיותו במגוון עיסוקים במקביל (למשל - טיפול בחולים, ייעוץ לחברות בתחום הרפואי, מתן חוות דעת מומחה בנושאי רפואה... וכו'), אשר ניתן לראות בכולם... כחלק ממשלח ידו."

(ההדגשות במקור - ס"א)

השלכות הפסיקה למצב החוקי היום:

לכאורה מדובר בסעיף שאבד עליו הכלח, שכן מאז הרפורמה של תיקון 132 לפקודה בוטל סעיף 5(1) לפקודה, וכיום תושב ישראל חייב במס על הכנסותיו הן בארץ והן בחו"ל. ואולם, פסק הדין מתייחס לשאלה חשובה מאוד ורלוונטית גם היום, והיא: מהו משלח יד, ומה נכלל בתוך משלח יד?

יש לכך השלכות גם למצב החוקי היום. הכנסות יכולות "למצוא את עצמן" מסווגות כהכנסה ממשלח יד. לסיווג פעילות כמשלח יד יש השלכות מס לא מעטות, כגון:

● האפשרות לקיזוז הפסדים, גם בארץ וגם בחו"ל, שכן אם מקור ההפסד הוא ממשלח יד, הקיזוז יותר באותה שנה מכל מקור, ובשנים הבאות כנגד הכנסה ממשלח יד/עסק. כך, מי שבקיא בשוק ההון (ובינינו - רוב האוכלוסייה בטוחה לגמרי שהיא בקיאה בשוק ההון, אף על פי שלרובנו אין שום מושג), יוכל להפוך הפסד מני"ע או מריבית להפסד ממשלח יד.

● אם מדובר במשלח יד, יותר להפקיד בגינה לקרן השתלמות לעצמאים.

● הוראות ניהול ספרים: סוג ההכנסה יכול להשפיע אילו הוראות ניהול ספרים יחולו על הנישום בקשר לאותה הכנסה.

● ניצול נקודות זיכוי אשר ניתן לנצל אותן רק כנגד "עסק או משלח יד".

● הגדרת "הכנסה פסיבית" לצורך חנ"ז ממעטת כל הכנסה אשר אילו הופקה או נצמחה בישראל הייתה נחשבת הכנסה ממשלח יד או מעסק.

● הכנסות ממכירת ני"ע על ידי מי שמבין בזה יכולות להיחשב הכנסה ממשלח יד ולא הכנסה הונית. בהתאמה, מי שמוכר קרן נאמנות, חייבת או פטורה, לא יקבל את הפטור או לא ימוסה בשיעור מס של 20%, אם יוגדר כיחיד שמשלח ידו הוא ני"ע.

● משיכה מקרן השתלמות תהיה פטורה אם בוצעה לצורך שמירה על רמה מקצועית של המושך במשלח ידו.

● ניכויים במקור: לרוב, צווי הניכוי במקור ממעטים הכנסה שיש לסווג אותה כמשלח יד; ועוד.

פרשנות חוקי המס:

בית המשפט המחוזי סבר שיש לפרש בצמצום הוראות חוק כגון סעיף 5(1) לפקודה, ובמילים אחרות - לפרש אותן באופן המיטיב עם הנישום.

בית המשפט העליון מבטל תפיסה זו וקובע כי יש להעדיף את תכלית החקיקה:

"אכן, בעבר שררה תפישה פרשנית לפיה יש להחיל בדיני מסים פרשנות דווקנית ומצמצמת, המקלה עם הנישום מקום בו לשון החוק מעוררת ספק. ואולם, ברבות השנים, עם התפתחות ההכרה החברתית כי הטלת מס נועדה בסופו של דבר לשרת את הפרט, וההבנה כי פרשנות המיטיבה עם נישום פלוני עלולה להיות לרועץ לנישום אלמוני, הלכה תפישה זו ופינתה את מקומה לטובת כללי הפרשנות התכליתית החלים על כל דבר חקיקה, ולפיהם יש לבחור בפירוש המביא להגשמת תכלית החקיקה... התכלית המונחת ביסוד חקיקת מס היא המטרות, הערכים והאינטרסים שחוק מס נועד להגשים..."

הכותב - שותף במשרד אילון, דאר ושות', רואי חשבון. שימש מנהל תחום קבלנים ברשות המסים, מתמחה במיסוי חברות, נדל"ן ומיסוי בין-לאומי .