תשלומי מעביד בשל מגורי עובדיו הזרים

שאלה -------- לעובדים זרים משלמים, נוסף על שכר היסוד, תשלומים נלווים, כגון: הוצאות דיור וכו'. • האם המעביד חייב לשלם מס בעבור כל התשלומים הנלווים המשולמים, כגון: הוצאות הדיור, נוסף על שכר היסוד, או קיימים פטורים מסוימים, אשר חלים על התשלומים דלעיל ?

תשובה: -------- ככלל, בהתאם לסעיף 2(2) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"] - טובת הנאה, הניתנת מאת מעביד לעובדו, היא הכנסת עבודה בידי העובד החייבת במס. בעניין זה, נהוג לבחון - טובתו של מי גוברת. אם טובת המעביד גוברת - לא נראה בתשלומים, ששילם המעביד בעבור עובדיו, טובת הנאה בידם החייבת במס הכנסה. אין האמור שולל את התרת ניכוי ההוצאה בידי המעביד, אם זו עומדת בתנאי סעיף 17 לפקודה. על פניו נראה, כי עובדים ישראלים, שהמעביד מממן בעבורם מגורים, ייחשבו כאילו קיבלו טובת הנאה החייבת במס. ואולם, כשדברים אלה נוגעים לעובדים זרים, קביעה זו אינה, בהכרח, חד-משמעית; וחשיבות רבה יש לנסיבות שבהן מדובר. כך, למשל, אם מדובר במגורים בסיסיים בלבד, כדוגמת קאראוואן, שהמעביד מספק לעובדו הזר, בסמוך לאתר הבנייה של הקבלן - אפשר לומר, כי טובת המעביד גוברת, וכי אין בכך טובת הנאה לעובד הזר שאין לו מקום מגורים אחר. לא זו אף זו. קיימת, מכוח חקיקה (חוקים להבטחת תנאים הוגנים לעובדים זרים), חובה על אדם, שמעוניין להעסיק עובד זר, לפעול להספקת מגורים לעובדו הזר; ואפשר ככלל לטעון, כי טובת המעביד גוברת; שכן, אם הוא לא יפעל להספקת מגורים לעובדו הזר, הוא לא יעמוד בתנאי החוק; ומכאן, לא יתאפשר לו כלל להעסיק את אותו העובד הזר. עמדה אשר כזו תתמוך גם בטענה, שמותר לנכות את ההוצאות דלעיל בהתאם לסעיף 17 לפקודה. את דעת בתי המשפט בדבר הוצאות, אשר בהן נושא מעביד בעבור עובדו הזר, אפשר לראות, בין השאר, בפסקי דין בעניין מס ערך מוסף. תקנה 15א לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 [להלן - "תקנות מע"מ"] קובעת, כי מעביד אינו רשאי לנכות את מס התשומות, בגין תשומות שרכש בשל עובדו, כגון מגורים, ארוחות, מתנות וכו' המיועדות לתועלת העובד ולרווחתו, אלא אם כן מכר אותן לעובדו וחייבו במס על כך. הקושי לקבוע בעניין העובדים הזרים, אם הוצאות המעביד למגורים בעבורם, הן לתועלתם ולהנאתם - קיבל ביטוי גם בפסיקה. בפסקי הדין (בבתי המשפט המחוזיים), בעניין "עמית" (ע"ש 7421/96), ובעניין "פלס" (ע"ש 1722/98), קבע בית המשפט, כי אפשר לראות בתשומות, שהוציא המעביד על מגורים לעובדיו הזרים, כתשומות שהוא הוציא לצורך העסק ולא להנאת העובד ולתועלתו; ועל כן, לא יהיה מוצדק, לא לאפשר למעביד לנכות את מס התשומות בעניין תשומות אלה. כך מתפרש, כי מצבו של העובד הזר שונה ממצבו של העובד הישראלי החי בארץ והמתגורר בה; ועל כן, מימון המגורים לעובד הזר בידי המעביד אינו מיועד לתועלת ולהנאה של העובד הזר. אם נקיש מגישה זו לצורכי מס הכנסה - הרי אין לראות בהוצאות, אשר בהן נושא מעביד בעבור עובדיו הזרים: למגורים, למים, לחשמל וכו', בבחינת מתן טובת הנאה בידיהם, ואין לחייבם במס. והנה, בית המשפט העליון בעניין "קינטון" (ע"א 3457/99) הפך את הפסיקה, והוא פסק בעניין הנידון שאין להבחין בין עובד זר לבין עובד ישראלי, אף אם המחוקק, בדיני עבודה, אכן, הבחין ביניהם. בעניין קינטון נפסק, כי תשומות שהוציא מעביד לרווחת העובדים, אף אם אינן רק לרווחתם הבלעדית, מצויות בגדר תקנה 15א לתקנות מע"מ. תקנה זו אינה מבחינה בין עובד ישראלי לבין עובד זר; ולפיכך, מס התשומות בגינם - לא יותר לנכותו. העובדה, שהחוק מחייב מעסיקי עובדים זרים לעשות לתנאי מחיה בעבורם, אף מחזקת את הקביעה, כי שירותים אלה מיועדים לרווחתם של העובדים ולא לתועלת המעביד. בית המשפט הוסיף בנושא הנידון, כי הרשויות אינן מאלצות איש להעסיק עובדים זרים, ואינן מאלצות את מעסיקם לקבל על עצמו את ההתחייבויות בגינם. עם זאת, אמר בית המשפט, שיכול שיהיו נסיבות, שבהן מעשי המעביד בעבור מגורים לעובדיו מצמיחים לו תועלת רבה מן התועלת שתצמח לעובדים; ויש לדון בכל מקרה לגופו. הדבר נכון גם לגבי עובד ישראלי. אם נאמץ את הילכת קינטון במלואה בתחום מס הכנסה - הרי הוצאות מגורים בעבור עובדים זרים הן, ככל הנראה, טובת הנאה בידם. אולם, כאמור, יש לבחון כל מקרה לגופו ובנסיבותיו שלו. סיכום הקביעה, שטובת העובד הזר גוברת, ומזאת יש לחייבו במס על קבלת טובת הנאה, תלויה בנסיבות המקרה הנידון. במקום, שבו ירים המעביד את נטל ההוכחה ויוכיח, כי התועלת שצומחת לו גדולה מן התועלת שצומחת לעובד - יהיה אפשר לטעון, כי הוצאות המעביד בעבור עובדיו אינן בגדר טובת הנאה להם החייבת במס בידיהם. יש לזכור, כי הדיון ייסוב, בין השאר, גם על האפשרות לנכות את אותן הוצאות, כולן או חלק מהן, מן הכנסות המעביד.