בית המשפט קבע לאחרונה, כי פיצול ליניארי של שיעורי מס השבח על פי תקופת השבח, הקבועה בסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963 [להלן - "חוק מיסוי מקרקעין"] היא חזקה הניתנת לסתירה, ויש לפצל את השבח לפי היווצרותו האמיתית, במקום שבו אפשר להוכיח, בעובדות, את מועד היווצרותו.

תיקון 50 לחוק מיסוי מקרקעין קבע שורה של הטבות מס, אשר הבולטת בהן הייתה הפחתת המס על השבח לשיעור 25% (מ-1.1.2007 - 20% ליחיד), במקום שיעורי המס הרגילים, שהיו קבועים טרם התיקון (עד 50% ליחיד ו-36% לחברה).

נציין, כי הוראה זו לא חלה על מי שזכאי למס בשיעור מופחת על פי מועד רכישת הנכס (מ-12% עד 31.3.1949; ועד 24% עד 31.3.1961), שהוא יחיד או אגודה שיתופית חקלאית.

על פי הוראות חוק מיסוי מקרקעין לאחר תיקונו האמור - מפוצלת תקופת השבח, לשם מיסוי השבח, לשתי תקופות:

● המס על השבח, אשר נצמח לאחר "יום התחילה" (7.11.2001), ואשר נקבע לשיעור 25%.

● המס על השבח, אשר נצמח עד ל"יום התחילה" יהיה בשיעור המס השולי של הנישום או שיעור המס של התאגיד ביום המכירה; הנישום או התאגיד הכרוכים בשבח האמור.

כדי לפשט את חישוב השבח, קבע המחוקק פיצול ליניארי של השבח ללא קשר לתקופות, שבהם נוצר בפועל השבח הריאלי.

בפסק דין, שניתן לאחרונה, נידונה סוגיית חלוקת השבח לשתי התקופות (וע 5002/05; וע 5027/05), ובו קבעה ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בחיפה, שבה מצויים כב' הנשיא בדימוס ויו"ר הוועדה מ' סלוצקי וחברי הוועדה ב' ברזילי וא' שניאור, כי אופן חלוקת השבח הריאלי ייעשה בהתאם להיווצרות האמיתית של השבח במקום שבו אפשר להוכיח, כי עליית ערך הנכס מיוחסת לתקופה שלאחר יום התחילה.

פסיקה זו מהווה נדבך נוסף בסדרת פסקי דין, המאמצים את הגישה הכלכלית ואת הגבייה של מס אמת על פני פירוש דווקני וצר של החוק [ראה, למשל, ע"א 4271/00, בעניין "מ.ל. השקעות בע"מ", בדבר התרת הוצאות מימון בחישוב השבח).

עובדות המקרה:

● בשנת 1992 - רכש העורר קרקע בחיפה בחלקים שווים עם שותפו.

● בשנת 2002 - נכרת הסכם נוסף בין העורר לבין שותפו, אשר על פיו רכש העורר חלק נוסף באותה הקרקע.

● בהסכם נוסף, אשר נכרת בין העורר לבין שותפו, ואשר נכרת באותו היום - הוסכם לבנות על הקרקע דירות מגורים, אשר יחולקו בין השותפים על פי חלקם בקרקע.

העורר מכר שתיים מהדירות שבבעלותו, והוא טען, כי עיקר השבח נצמח לו לאחר הבנייה. ועל כן, עיקר השבח הריאלי שנצמח מיוחס לתקופה, שלאחר בניית הדירות, קרי: לאחר היום הקובע; ולכן, המס כאן הוא בשיעור 25% בלבד.

רשויות המס הסתמכו, בעניין האמור כאן, על הוראות החוק; והן טענו, כי יש לפצל את השבח הריאלי פיצול ליניארי בין השבח השייך לתקופה שקדמה ליום התחילה לבין השבח שנצמח לאחר יום התחילה, ורק בגינו יחול המס בשיעורו החדש.

ועדת הערר קבעה, כי יש להגשים את מטרת החוק לאמיתה, ולאפשר למוכר המקרקעין להוכיח בעובדות את מועד היווצרות השבח הריאלי. הגדרת המונח "שבח עד יום התחילה" הקבוע בסעיף 47 לחוק מיסוי מקרקעין היא בבחינה חזקה הניתנת לסתירה, אשר חלה רק במקום, שבו אין הנישום יכול להוכיח את העובדות למעשה.

בענייננו שכאן קבעה ועדת הערר, שאין מחלוקת, כי ההשבחה נעשתה לאחר יום התחילה, ולכן ימוסה השבח הריאלי בשיעור 25% בלבד.

נציין, כי בתיקון 132 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 נקבעו הוראות דומות לעניין חישוב רווח ההון במכירה נכס הוני; ולכן, אפשר לאמץ גישה כלכלית זו גם בנכס, אשר במכירתו נוצר רווח הון לבעליו הנישום.

מעתה - בכל מקום, שבו יוכל נישום להוכיח, כי השבחת הנכס שבבעלותו נעשתה לאחר יום התחילה [כגון: בנייה המעלה את ערך הנכס; שינויי ייעוד; צו של רשות מוסמכת; או כל אירוע אחר הכרוך בנכס], אפשר יהיה לדרוש את מיסוי העסקה בהקשרו של הנכס בהתאם למועד ההשבחה.

מאידך - סביר להניח, כי נישומים יתקלו בדרישה דומה של רשויות המס, אשר לפיה יחול המס בשיעורו הקודם הגבוה, בהקשרה של עסקת מקרקעין, אשר לטענתן בוצעה בהם ההשבחה לפני יום התחילה.

נציין, כי את פסק הדין הזה, המדובר כאן, פסקה ועדת הערר, ואין הוא בבחינת הלכה מחייבת. עוד בעניין זה: רשות המסים בישראל עומדת לערער על פסק הדין הזה לפני בית המשפט מחוזי.