הכנסה ממתן שרותים ברוסיה

שאלה:: ------- הגשנו דוח לרשויות המס על הכנסה כעצמאי מחו"ל בסך 50,000 ש"ח שמורכבת מ - 100,000 ש"ח מחזור בניכוי הוצ' שהייה עפ"י התקנות. מהמחזור נוכה בחו"ל מס בשיעור 25% סך של 25,000 ש"ח. כמו כן היו לבעל הדוח הכנסות ממשכורת בסך 70,000 ש"ח ועוד הכנסות כעצמאי בסך 15,000 ש"ח. בחישוב המס שנשלח ע"י מ"ה קיבל בעל הדוח זיכוי מס מחו"ל בסך 6,500 ש"ח בלבד ולטענת מ"ה זה לפי ס' 204. שיעור המס השולי שלו 29%. השאלות: 1. החישוב מקפח מעין כמוהו ובעל הדוח צריך להוסיף עוד מס בארץ על אף שנוכה לו מחו"ל שלא נלקח בחשבון. 2. האם האמנה במידה ויש יכולה להיטיב יותר?

תשובה: ------- סעיף 22 לאמנה למניעת כפל מס שנכרתה בין ישראל לרוסיה קובע כך: "מקום, שתושב מדינה מתקשרת מפיק הכנסה מהמדינה המתקשרת האחרת, אשר בהתאם להוראות אמנה זו ניתן לחייבה במס באותה מדינה אחרת, סכום המס המשתלם באותה מדינה אחרת ייזקף כזיכוי כנגד המס הנתון לתשלום במדינה המתקשרת הנזכרת ראשונה. ואולם, סכום הזיכוי לא יעלה על סכום המס המוטל על הכנסה כאמור ע"י המדינה המתקשרת הנזכרת ראשונה בהתאם לחוקיה." הנה כי כן, ניתן לראות שהזיכוי מהמס הרוסי שניתן בישראל אינו יכול לעלות על סכום החיוב במס שההכנסה החייבת מרוסיה נתחייבה במס בישראל. בענייננו המס השולי של הנישום הוא 29%. ההכנסה החייבת ממקור מחוץ לישראל (רוסיה) היא 50,000 ש"ח כך שלכאורה המס הישראלי על ההכנסה הוא 14,500 ש"ח ולא יכול להינתן זיכוי העולה על מס זה. יחד עם זאת, רשויות המס לא טעו בהענקת זיכוי ממס נמוך מ- 14,500 ש"ח. הסיבה לכך כי החוק אינו קובע כי ההכנסה מחו"ל מצטרפת אחרונה להכנסותיו האחרות של הנישום ומתחייבת בשלב האחרון של מדרגות המס. לאור זאת יש לחשב מהו המס הממוצע החל בישראל על ה- 50,000 ש"ח מרוסיה. חישוב המס הממוצע החל על הכנסה זו מחושב לפי המנגנון הקבוע בסעיף 204 אשר קובע כי יש לחלק את סך הכנסתו החייבת של הנישום מחו"ל בסך הכנסתו החייבת של הנישום שבדו"ח המס הישראלי המתחייבת במס שולי (כולל הכנסת חו"ל). את היחס הזה יש להכפיל בסך המס הישראלי ששילם הנישום על הכנסותיו המתחייבות במס שולי, כולל הכנסתו החייבת מחו"ל טרם מתן הזיכוי. בשאלת השואל אין נתון לגבי סך המס שחויב הנישום בישראל אך מסריקה מהירה של מדרגות המס שבסעיף 121 לפקודה, קל לראות כי המס הממוצע על הכנסה חייבת מיגיעה אישית של נישום בסכום של 135,000 ש"ח נכון לשנת המס 2006 , היא: 22%. עוד יש להתחשב בנקודות הזיכוי שהנישום קיבל (אשר גם הן מיוחסות באופן יחסי להכנסת חו"ל וכך מופחת המס המשוקלל המשולם עליה בישראל) וכך יוצא שזיכוי של 7,000 ש"ח בהחלט אפשרי. ראיתי לנכון להוסיף על תשובתי גם נושא נוסף שלא אוזכר בשאלה. על פי האמנה למניעת כפל מס בין ישראל לרוסיה, תושב ישראל (הנישום בענייננו) הפועל כעצמאי ברוסיה, לא יכול להתחייב במס ברוסיה על הכנסתו מעסק עצמאי אלא אם כן יש לו בסיס קבוע או מוסד קבע ברוסיה (משרד וכו' – לא אכנס לעומקו של מונח זה). לאור זאת, ספק בעיני אם רשויות המס ברוסיה היו צריכות לנכות במקור מס לתושב ישראל על הכנסתו שם. משכך הוא טוב יעשה הנישום אם יפנה לרשויות המס ברוסיה לקבלת המס שנוכה לו במקור שם בניגוד לאמנה (וזאת רק לאחר יעוץ עם איש מס רוסי). ויתרה מכך, אם אכן אין לרוסיה כל סעיף באמנה המצדיק את הניכוי במקור הנדון, מדינת ישראל כלל אינה חייבת ליתן זיכוי על הכנסתו של הנישום ברוסיה בגין המס הרוסי, וזאת בטענה שכלל לרוסיה אין זכות מיסוי להכנסה זו וכל המס עליה ללא כל זיכוי צריך להתחייב בישראל. בהקשר זה ראו תשובתי: "אישור על ניכוי מס במקור המנוכה בידי חברה בולגרית, ואפשרות קבלת זיכוי מס בישראל בעקבותיו".

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן.