פיצויים על פי סעיף 197(א) לחוק התכנון והבנייה

סעיף 197 לחוק התכנון והבניה, התשכ"ה-1965 [להלן - "חוק התו"ב"], קובע כי בעל מקרקעין זכאי, בתנאים מסוימים, לפיצוי על פגיעה במקרקעין שאיננה הפקעה. פגיעה כזו באה לידי ביטוי בדרך כלל בירידת ערכם של המקרקעין, כתוצאה משינויים תכנוניים בייעודם, בהקטנת אחוזי הבנייה, בשינוי ייעוד מקרקעין שכנים ועוד. פיצוי כזה, כאמור, הנו מובחן מפיצוי בגין הפקעת קרקע, המתבצעת בהתאם להוראות פרק ח' לחוק התו"ב ולפקודת הקרקעות (רכישה לצרכי ציבור), 1943. סעיף 48ג לחוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963 [להלן - "חוק מיסוי מקרקעין"], קובע כי פיצוי בגין הפקעה חייב במס שבח, בשיעור 50% מן המס הרגיל. לעומת זאת, אין חוק מיסוי מקרקעין עוסק כלל בפיצוי, המתקבל בגין פגיעה במקרקעין שאיננה הפקעה. הפיצויים, על פי סעיף 197 לחוק התו"ב, הנם בעיקרון בעבור פגיעה בערכם של המקרקעין - בדרך כלל בזכויות הבנייה. האם יש לראות בפגיעה זו משום מכירת זכות? ואם כן, איזו זכות נמכרה? - האם זכות במקרקעין, על פי הרשימה הסגורה של חוק מיסוי מקרקעין, או שמא נמכרה בתור "נכס", כהגדרתו בסעיף 88 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"], והפיצוי חייב במס רווחי הון. גם ייתכן, כי אין אירוע מס כלל. על פי גישה אחת, זכויות בנייה הן זכויות במקרקעין, ולכן מדובר במכירה של "זכויות במקרקעין", על פי חוק מיסוי מקרקעין. בפסק הדין, בעניין ר.א.ר.ד (עמ"ש 1360/00), נבחנה חבות במס רכישה על מכירת זכויות בנייה בלי מכירת המקרקעין. בית המשפט הבחין בין מכירת זכויות בנייה במסגרת משפטית, כגון הסכם-מכר ותשלום תמורה, לבין הקצאת זכויות בנייה מטעם רשויות התכנון - שאיננה מכירה, כאמור. הגם שבעניין ר.א.ר.ד הייתה מעורבות רבה של רשויות התכנון, הוועדה קבעה עובדתית, כי מדובר במכירת זכויות במקרקעין החייבת במס רכישה, ולא מדובר בהקצאת זכויות בנייה החייבת בהיטל השבחה. למסקנה דומה על חבות במס רכישה הגיע בית המשפט בפסק הדין, בעניין ס.ע.ן מרכזים (ו"ע 3011/99), וכן בסוגיית חיוב המוכר במס שבח מקרקעין, בפסק הדין, בעניין דב גוטסמן (ו"ע 4771/98). שם, העורר מכר זכויות בנייה בלתי מנוצלות במקרקעין שברשותו, בלי למכור את המקרקעין עצמם, והוא חויב במס שבח מקרקעין על מכירה זו. על פי גישה שנייה, זכויות הבנייה הנן זכויות מינהליות, ולא זכויות קנייניות, והן מנותקות מן המקרקעין (כך, למשל, ניתן לנייד זכויות בנייה בנפרד מן המקרקעין). לכן, אין אפשרות למסות את הפיצוי מכוח חוק מיסוי מקרקעין, אלא דינו להיות ממוסה כרווח הון, על פי חלק ה' לפקודה, מאחר שמדובר במכר של זכות ראויה (כפי שנפסק בפסק הדין, בעניין ע"א 182/72, אברך). אנו מציעים לאמץ גישה שלישית, הנסמכת על דיני הקניין הכלליים, ולפיה יש לראות את הפגיעה, הגוררת פיצוי על פי סעיף 197 לחוק התו"ב, כפגיעה מינהלית ולא כפגיעה קניינית. דהיינו, פגיעה שאיננה בגדר פגיעה בזכות במקרקעין, ואפילו לא פגיעה בזכות שימוש, שיכולה הייתה להיחשב לזיקת הנאה, אלא פגיעה שתיבחן על פי חלק ה' לפקודה. בחינה כזו עשויה להעלות ספק, אם יש לראות את הזכות כנמכרת, על פי ההגדרה שבסעיף 88 לחלק ה' לפקודה, משום שלא הייתה מעולם בידי בעליה קודם לקבלת היתר בנייה ותוכנית בניית עיר (תב"ע) ספציפית. גישה זו נתמכת מפסיקתו של בית המשפט העליון בעניין תנובה (ע"א 24/05), שבה דנו ברשימתנו הקודמת(*). נזכיר כי במקרה זה נקבע עובדתית, כי כל הפיצוי שקיבלה תנובה היה בגין הפקעה, ולכן הוא היווה "עסקה" החייבת במע"מ. אולם, בית המשפט העליון ציין במפורש, כי הוא אינו מתייחס לשאלה העקרונית: האם פיצויים, במסגרת סעיף 197 לחוק התו"ב, הנם "עסקה" לצורך חוק מע"מ, כגישת בית המשפט המחוזי, וכך נדחתה, למעשה, קביעתו של בית המשפט המחוזי שממנה עולה, כי אף אם היו משולמים פיצויים מכוח סעיף 197 לחוק התו"ב בלבד ללא הפקעה, הרי גם אז יש לראות בתשלומם "עסקה" החייבת במע"מ. קביעתו של בית המשפט העליון דומה לגישתנו, כי מכירת זכויות איננה מהווה "מכירת זכות במקרקעין" ויש לבוחנה, על פי חלק ה' לפקודה. בכל מקרה נציין, כי גם אם תתקבל הדעה (השגויה, לדעתנו), כי פיצוי בעבור זכות מכוח סעיף 197 לחוק התו"ב מהווה "מכר" לעניין חוק מע"מ, התשל"ו-1975, הרי עדיין לדעתנו, אין הוא זכות במקרקעין הבאה בשערי חוק מיסוי מקרקעין, אלא לכל היותר זיקת הנאה. זיקה זאת תיבחן לאור חלק ה' לפקודה, העוסק במיסוי רווחי הון, ולאור הספק בדבר קיומה של "מכירה" של זכות זו, כהגדרתה בסעיף 88 לפקודה. נציין כי גם בפסק הדין, בעניין דב גוטסמן לעיל, העורר טען כטענה חלופית, כי מכירת זכויות הבנייה נכפתה עליו, ולכן יש לראותה כמכירה כפויה ואת התמורה כפיצוי מכוח סעיף 197 לחוק התו"ב. אמנם, בית המשפט קבע עובדתית, כי המכירה לא הייתה כפויה, אך בדומה לפסק הדין בעניין תנובה לעיל, הוא נמנע מפורשות מלעסוק בשאלה העקרונית שהעלה המערער, ועל כן הותיר פתח לפרשנות הראויה לדעתנו, כפי שהוצגה לעיל. (*) הערת המערכת: חלקו הראשון של מאמר זה פורסם ב"ידע למידע" 341, פברואר 2005, עמוד 12. הכותבים - ממשרד עו"ד ד"ר אברהם אלתר ושות', עורכי דין.