אי קבילות ספרים שהנישום לא הציג בפני פקיד השומה

ע"א 9792/02 פואז מוחמד נ. מס הכנסה - טבריה למערער, סוחר בתערובות מזון לבעלי חיים (והחל משנת 1996 גם סוחר בבהמות), נקבעו שומות על פי מיטב השפיטה לשנים 1996-1993 (להלן - השומה המקורית). השומה המקורית נערכה מבלי לעיין בספרי המערער, לאור העדר שיתוף פעולה מצידו בהמצאת הספרים. פקיד השומה התערב בהכנסתו המוצהרת של המערער מן הטעם שהוצהר על אחוז רווח גולמי שהינו נמוך באופן מיוחד ביחס לעסקים מסוג זה, ועל מלאי סגירה חריג בגודלו ביחס למקום האחסון הקיים במקום. טעם נוסף הוא שנמצאה יתרה בלתי סבירה ובלתי מוסברת של מקדמות מלקוחות. על קביעות אלו של פקיד השומה הגיש המערער ערעור לבית המשפט המחוזי. ערעורו התקבל באופן חלקי, כך שהשומה המקורית הופחתה. עם זאת, חויב המערער בהוצאות פקיד השומה תוך שצוין כי מקור ההפחתה איננו טעויות מצידו של פקיד השומה או הערכותיו המוגזמות, אלא קושי של ממש בו נתקל פקיד השומה בעריכת השומה, נוכח העדר הספרים ואי שיתוף פעולה מצד המערער. על כך הערעור. בית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחיים פסק נטל ההוכחה סעיף 155 לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], תשכ"א-1961 (להלן – הפקודה), עוסק בשני נטלים: האחד, "נטל הראייה", המונח על המערער, והשני, "נטל ההצדקה", המונח על פקיד השומה, וזאת במקרה שבו פנקסיו של המערער נמצאו קבילים, כמפורט בסעיף. לפי הפרשנות בפסיקה, הדרישה לקבילות פנקסים שבסעיף 155 לפקודה אינה מסתפקת בקבילות פורמלית, שגבולותיה מותווים על ידי ההגדרה שבפקודה, כי אם בקבילות מהותית, הכוללת את הדרישה כי בפני פקיד השומה עמדה האפשרות לנקוט עמדה כלפי הספרים. כאשר הנישום נמנע מלהציג את ספריו בפני פקיד השומה באופן חוזר ונשנה ומסרב לשתף עמו פעולה, הרי שאין לומר כי ספריו קבילים. לפיכך, נדחית טענת המערער כי שגה בית המשפט המחוזי בהטילו את נטל הבאת הראיות עליו. זאת ועוד, המערער כלל לא העלה, במהלך הדיון בבית המשפט המחוזי, את השגותיו על סדר הבאת הראיות. בנוסף, גם אם היה מוטל "נטל ההצדקה" על פקיד השומה, הרי שהוא עמד בו. התערבות בית המשפט בממצאי השומה העובדתיים לערכאת הערעור בתובענות מס נתונות סמכויות של פיקוח וביקורת. בפני בית המשפט המחוזי לא עמדה מניעה עקרונית מלהתערב בשומה שנקבעה למערער, אם כי כלל יסוד הוא שבית המשפט לא ישים שיקול דעתו תחת שיקול דעתו של פקיד השומה. כאשר בית המשפט נוכח כי השומה בעיקרה נשענת על תשתית אמינה, אך מצויים נתונים ספציפיים, מאזנים ומתקנים בגזרה מוגדרת ובעלת משמעות, מוסמך הוא עקרונית על פי סמכותו בסעיף 156 לפקודה, בין היתר, להפחית את השומה או לפסוק בערעור באופן אחר מאשר ביטול השומה או אישורה. המערער מלין כנגד "השרירות" בהחלטת בית המשפט המחוזי, הגם שהלה הפחית מהשומה המקורית סכום ניכר. אם יש ממש בטרוניה זו, ספק אם היא פועלת לטובתו של המערער. קביעותיו המקוריות של פקיד השומה היו קביעות שבאומדן, וזאת בשל אי גילוי ספרים נאות מטעם המערער, סירובו לשתף פעולה עם רשויות המס וניסיונותיו, החוטאים לעתים בחוסר תום לב, להצדיק כמה מן הפעולות הכספיות שביצע לפני מעברו לשיטת הדיווח על בסיס מצטבר בשנת 1996. בית המשפט המחוזי התערב בקביעתו של פקיד השומה בכל הנוגע לסכומים אותם רשם המערער בספריו כמקדמות מלקוחותיו, והפחית משמעותית את הסכום שנקבע בשומה המקורית. הטעם העומד מאחורי אי קבלת הצהרתו של המערער בעניין זה הוסבר על ידי בית המשפט המחוזי בפירוט בפסק הדין. ההסבר משכנע. בית המשפט המחוזי היטיב עם המערער. בית המשפט המחוזי היטיב עם המערער גם משסירב להתיר לפקיד השומה לתקן טעות אריתמטית שנפלה בשומתו לטובת המערער. משהשכיל המערער להציג בפני בית המשפט המחוזי אישורים המעידים מהימנה על רווחיו, צדק בית המשפט כשהתערב בעניינים מסוימים בשומה המקורית, ותיקנה לטובת המערער. המערער אמנם משיג על כך שגם שיעור הרווח שנקבע על ידי בית המשפט המחוזי היה גבוה מהצהרתו המקורית בפני פקיד השומה, אולם קביעת שיעורו של הרווח הגולמי התבססה על מסקנותיו של בית המשפט המחוזי מן הממצאים האמפיריים שהועמדו בפניו, ואין במקרה זה עילה לסטות מן הכלל הרגיל, לפיו ערכאת ערעור אינה נוהגת להתערב במסקנות כגון אלה. גם בטענותיו של המערער לגבי הימנעות מהתחשבות במרכיב המע"מ שבהכנסות, כמו גם הצעתו, שלא נתקבלה, לערוך השוואת הון, אין כדי להועיל לו. ואפילו היה בהן ממש, הרי שלא היה בהן כדי לשנות מן העובדה שהשומה שנקבעה למערער בבית המשפט המחוזי מיטיבה עמו בסופו של יום. הערעור נדחה. המערער יישא בהוצאות המשיב בסך 20,000 ש"ח. ניתן ביום 13.9.2005 בפני: כבוד השופטת ד' ביניש, כבוד השופט א' ריבלין, כבוד השופטת א' חיות. ב"כ המערער: עו"ד חוסאם סבית; ב"כ המשיב: עו"ד גיא מיכלין.