בית המשפט העליון (דנ"א 2234/09) דחה את הבקשה לקיום דיון נוסף בעניין ראדקו (ע"א 6014/04), בסוגיית ניכוי תשומות בגין עבודות פיתוח שבוצעו על ידי תאגיד עירוני. עם זאת, בית המשפט הדגיש כי לא בכל מקרה יישלל ניכוי מס תשומות במסגרת עסקה עם תאגיד עירוני, כל עוד השירותים הניתנים הם שירותים פרטיים-עסקיים המגובים בראיות מספקות.

בקצרה: בפרשה זו דובר ביזמי מקרקעין אשר כרתו הסכמי פיתוח עם החברה הכלכלית אשקלון, שלפיהם החברה הכלכלית תבצע עבודות פיתוח ותשתית בשטחים הציבוריים של הפרויקט, לרבות הקמת מבני ציבור, והיזמים ישלמו לחברה הכלכלית תמורת ביצוע העבודות.

על פי הסכמי הפיתוח, חלק מסכום התמורה ששילמו היזמים היווה "חלף אגרות והיטלים", ובגינו הוציאה החברה הכלכלית חשבוניות מס לעיריית אשקלון (רכיב שבגינו זכו היזמים לפטור מאגרות פיתוח), וחלק מהתמורה היווה "מעבר לחלף אגרות והיטלים", ובגינו הוציאה החברה הכלכלית חשבוניות מס ליזמים. היזמים ניכו את מס התשומות הכלול בחשבוניות המס שהוציאה להם החברה הכלכלית, אולם מנהל מע"מ סירב לאשר את הניכוי - עמדה אשר אושרה בבית המשפט העליון בפסק הדין נשוא העתירה לדיון נוסף.

בית המשפט העליון סבר כי לאור אופיין הציבורי של העבודות, ולאור העובדה שמדובר בפעילות אשר האחריות לביצועה מוטלת על הרשות המקומית, הרי בפועל עבודות אלו מבוצעות על ידי התאגיד העירוני כשירות בעבור הרשות המקומית ולא בעבור העותרות או לצרכיהן העסקיים.

טענתן המרכזית של העותרות היא כי במקרה דנן ניתן היה להפריד בין השירותים המוניציפליים שביצעה החברה הכלכלית לבין השירותים הפרטיים-עסקיים שסופקו - שירותים אשר העירייה אינה מחויבת לספק, והם בגדר "שדרוג" פרטי שהעותרות מציעות לרוכשי הדירות, ולפיכך אין לומר כי מדובר בשירות הניתן לעירייה. ממילא בקשר לשירותים דנן לא מתקיימת חובת תשלום אגרות או היטלים, ואין לראות בתמורה המשולמת בגינם הפטר מאגרות ומהיטלים.

כאמור, בית המשפט העליון דחה את הבקשה לקיום דיון נוסף. עם זאת, בית המשפט הדגיש כי לא בכל מקרה יישלל ניכוי מס תשומות במסגרת עסקה עם תאגיד עירוני. עמדה זו הובעה על ידי בית המשפט העליון עוד בעניין חוף הכרמל (ע"א 1306/99), שם נקבע מפורשות כי עבודות שביצע הקבלן כעבודות פרטיות עסקיות לא ייחשבו שירותים הניתנים לעירייה, שכן אין בגינן חובת תשלום אגרות ו/או היטלים, וממילא אין להתייחס לתמורה המשולמת בגינן כאגרות והיטלים.

למעשה, פסק הדין הצביע על הקושי בביצוע ההפרדה האמורה בנסיבותיו הספציפיות של המקרה בלבד, וקבע כי הפרדה זו אינה אפשרית בנסיבות שהתקיימו, שכן לא ניתן לחלץ את העסקה הפרטית (ככל שקיימת) מן העסקה הרחבה יותר שנרקמה בין הצדדים. נקבע כי שאלת ההפרדה בין סוגי ההוצאות השונים היא שאלה ראייתית. לפיכך בית המשפט מטעים כי במצב שבו אכן תונח תשתית ראייתית מספקת לקיומן של עבודות פרטיות-עסקיות - ניתן לשער כי אכן יתאפשר ניכוי מס תשומות בגין התשלום בעבור עבודות אלה.

בהקשר זה, כידוע, נטל ההוכחה לניכוי מס תשומות מונח על כתפי הנישום. לפיכך טוב יעשו יזמים אם בכל התקשרות מול חברות עירוניות יוגדרו מראש בהסכמים הסגמנטים המוניציפליים והסגמנטים הפרטיים-עסקיים. עוד מומלץ לכמת ככל האפשר את הרכיבים הכספיים של הסגמנטים האמורים ולגבותם בראיות.

הכותב - מאשכול המסים במשרד BDO זיו האפט, רואי חשבון

עם זאת, בית המשפט הדגיש כי לא בכל מקרה יישלל ניכוי מס תשומות במסגרת עסקה עם תאגיד עירוני, כל עוד השירותים הניתנים הם שירותים פרטיים-עסקיים המגובים בראיות מספקות.

בקצרה: בפרשה זו דובר ביזמי מקרקעין אשר כרתו הסכמי פיתוח עם החברה הכלכלית אשקלון, שלפיהם החברה הכלכלית תבצע עבודות פיתוח ותשתית בשטחים הציבוריים של הפרויקט, לרבות הקמת מבני ציבור, והיזמים ישלמו לחברה הכלכלית תמורת ביצוע העבודות.

על פי הסכמי הפיתוח, חלק מסכום התמורה ששילמו היזמים היווה "חלף אגרות והיטלים", ובגינו הוציאה החברה הכלכלית חשבוניות מס לעיריית אשקלון (רכיב שבגינו זכו היזמים לפטור מאגרות פיתוח), וחלק מהתמורה היווה "מעבר לחלף אגרות והיטלים", ובגינו הוציאה החברה הכלכלית חשבוניות מס ליזמים. היזמים ניכו את מס התשומות הכלול בחשבוניות המס שהוציאה להם החברה הכלכלית, אולם מנהל מע"מ סירב לאשר את הניכוי - עמדה אשר אושרה בבית המשפט העליון בפסק הדין נשוא העתירה לדיון נוסף.

בית המשפט העליון סבר כי לאור אופיין הציבורי של העבודות, ולאור העובדה שמדובר בפעילות אשר האחריות לביצועה מוטלת על הרשות המקומית, הרי בפועל עבודות אלו מבוצעות על ידי התאגיד העירוני כשירות בעבור הרשות המקומית ולא בעבור העותרות או לצרכיהן העסקיים.

טענתן המרכזית של העותרות היא כי במקרה דנן ניתן היה להפריד בין השירותים המוניציפליים שביצעה החברה הכלכלית לבין השירותים הפרטיים-עסקיים שסופקו - שירותים אשר העירייה אינה מחויבת לספק, והם בגדר "שדרוג" פרטי שהעותרות מציעות לרוכשי הדירות, ולפיכך אין לומר כי מדובר בשירות הניתן לעירייה. ממילא בקשר לשירותים דנן לא מתקיימת חובת תשלום אגרות או היטלים, ואין לראות בתמורה המשולמת בגינם הפטר מאגרות ומהיטלים.

כאמור, בית המשפט העליון דחה את הבקשה לקיום דיון נוסף. עם זאת, בית המשפט הדגיש כי לא בכל מקרה יישלל ניכוי מס תשומות במסגרת עסקה עם תאגיד עירוני. עמדה זו הובעה על ידי בית המשפט העליון עוד בעניין חוף הכרמל (ע"א 1306/99), שם נקבע מפורשות כי עבודות שביצע הקבלן כעבודות פרטיות עסקיות לא ייחשבו שירותים הניתנים לעירייה, שכן אין בגינן חובת תשלום אגרות ו/או היטלים, וממילא אין להתייחס לתמורה המשולמת בגינן כאגרות והיטלים.

למעשה, פסק הדין הצביע על הקושי בביצוע ההפרדה האמורה בנסיבותיו הספציפיות של המקרה בלבד, וקבע כי הפרדה זו אינה אפשרית בנסיבות שהתקיימו, שכן לא ניתן לחלץ את העסקה הפרטית (ככל שקיימת) מן העסקה הרחבה יותר שנרקמה בין הצדדים. נקבע כי שאלת ההפרדה בין סוגי ההוצאות השונים היא שאלה ראייתית. לפיכך בית המשפט מטעים כי במצב שבו אכן תונח תשתית ראייתית מספקת לקיומן של עבודות פרטיות-עסקיות - ניתן לשער כי אכן יתאפשר ניכוי מס תשומות בגין התשלום בעבור עבודות אלה.

בהקשר זה, כידוע, נטל ההוכחה לניכוי מס תשומות מונח על כתפי הנישום. לפיכך טוב יעשו יזמים אם בכל התקשרות מול חברות עירוניות יוגדרו מראש בהסכמים הסגמנטים המוניציפליים והסגמנטים הפרטיים-עסקיים. עוד מומלץ לכמת ככל האפשר את הרכיבים הכספיים של הסגמנטים האמורים ולגבותם בראיות.

הכותב - מאשכול המסים במשרד BDO זיו האפט, רואי חשבון