שאלה:

-------

אגודה שיתופית חקלאית, שהיא מושב, נרשמה עם חבריה במסגרת "איחוד עוסקים".

● האם אפשר להוסיף ל"איחוד העוסקים" עוסק, אשר הוא אינו חבר האגודה (גר במושב ומפעיל עסק במושב)?

תשובה:

---------

המסגרת הנורמטיבית

סעיף 56 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 [להלן - "חוק מע"מ"], קובע:

"עוסקים שהם אזרחים ישראליים כהגדרתם בסעיף 1א(ב), שמקום עסקם הקבוע והמתמשך הוא בישראל, שביקשו להירשם כאחד, רשאי המנהל לרשום אותם כך, ומשנרשמו יראו אותם לענין חוק זה כשותפים; שר האוצר רשאי לקבוע תנאים לרישום עוסקים כאחד."

סעיף 128 לחוק מע"מ קובע:

"(א) עסקה שעשה שותף בשותפות רשומה, או שעשו מי שרואים אותם כשותפים לפי סעיף 56, במהלך עסקי השותפים - יראוה כאילו עשתה אותה השותפות, אם לא הוכח להנחת דעתו של המנהל היפוכו של דבר."

(ב) עסקה שנעשתה בידי שותפות שאיננה רשומה, או בידי שותפות שהוקמה לביצוע עסקה פלונית, או נעשתה עסקה בידי כמה עוסקים במשותף, לא יראו אותה כעסקה של שותפות אלא כשל כל שותף או עוסק לחוד, לפי חלקו, זולת אם ביקשו השותפים להירשם כעוסק אחד. ביקשו כאמור, יראו אותם כאחראים, ביחד ולחוד, לכל חובה, חוב, מעשה או מחדל הקשורים באותו ענין."

תקנה 23ב לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 [להלן - "תקנות מע"מ"] דנה בדיווח של עוסקים אחדים בתיק מאוחד, והיא קובעת:

"(א) עוסקים שנרשמו כעוסק אחד יגישו דו"ח תקופתי אחד על כל עסקאותיהם וכך יגישו גם כל דו"ח אחר שיידרשו, אלא אם נקבע או הורה המנהל אחרת.

(ב) דו"ח תקופתי כאמור לא יכלול עסקאות שעשו עוסקים בינם לבין עצמם.

(ג) הוראות תקנת משנה (ב) לא יחולו על עסקה אשר הקונה לא רשאי על פי דין לנכות את מס התשומות הכלול בחשבונית המס שהוצאה בגינה."

[ההדגשה אינה במקור - ר' י'; מ' כ']

לרישומם של עוסקים אחדים במסגרת תיק עוסק אחד לעניין חוק מע"מ - קיימים נושאי-משנה אחדים:

● עם רישום השותפים, כאמור, רואים אותם כאישיות משפטית אחת לכל דבר ועניין; וכך, כל עוסק, בנפרד, חייב בכל החובות של השותפים שלו בתיק המאוחד, ואפשר לגבות מכל אחד מהשותפים את המס [ראה, לעניין זה, ע"ש 355/88, בעניין סימון נ' מנהל המכס ומע"מ (מיסים ו/2 ה-168)].

● בהתאם לסעיף 128 לחוק מע"מ ולתקנה 23ב לתקנות מע"מ - כאשר מבצעים העוסקים עסקאות בינם לבין עצמם, במסגרת העסקים שלשמם נרשמו בתיק המאוחד [להלן - "העסקאות"], קיים פטור מדיווח על העסקאות האמורות, אלא אם כן הקונה אינו רשאי לנכות את מס התשומות הכלול בחשבונית שהוצאה.

החוק מתייחס אל רישומם של העוסקים במשותף כאל מעין יצירה של שותפות, שנועדה למנוע בירוקרטיה חסרת תכלית של החלפת חשבוניות בכל הנוגע לעסקאות המתבצעות בין העוסקים לבין עצמם [ראה, לעניין זה, ע"ש 218/87, בעניין רבד גד בע"מ נ' גובה המכס (מיסים ג/1 ה- 126)].

● בהדגשה: אם אחד השותפים בתיק המאוחד הוא בעלים של עסק פרטי נפרד, שאינו קשור לשותפות, והוא מבצע עסקה עם השותפות, יראו אותה כאילו התבצעה עם צד שלישי והיא תחויב במע"מ.

● בהבהרה: עסקה בין השותפים לא תיחשב, בהכרח, עסקה של השותפות או עסקה הכרוכה בשותפות; ובהיעדר כל קשר בין הפעילות העסקית המשותפת לבין העסקה הנידונה הזו - תחויב העסקה במע"מ.

תקנה 10 לתקנות מס ערך מוסף (רישום), התשל"ו-1976 [להלן - "תקנות הרישום"] קובעת, כי עוסקים, המבקשים להירשם בתיק עוסק אחד, יהיו רשאים להירשם כך, אם התמלאו התנאים שלהלן:

"(1) ניהול פנקסי חשבונות של כולם נעשה במשותף;

(2) מונה נציג לאותם עוסקים כאמור בתקנה 4.

(ב) היו העוסקים שביקשו להירשם כאחד חברה וחברת בת, או שתי חברות בת או יותר של אותה חברה, או שותפות ושותף בה ב-50% או יותר, או אגודה שיתופית ומחזיקי מניות בה המחזיקים ביחד לפחות 50% ממניותיה, יהיו רשאים להירשם כאחד, אף אם פנקסי החשבונות של כל אחד מהם נערכים בנפרד; לענין זה, 'חברת בת' - כמשמעותה בחוק ניירות ערך, התשכ"ח-1968.

(ג) המבקשים להירשם כאמור בתקנת משנה (א) יגישו למנהל בקשה לפי טופס שקבע המנהל."

מצוין כאן, כי חוק מע"מ אינו מונע מעוסק להירשם בתיק מאוחד - לגבי חלק מעסקיו עם עוסקים נוספים, ולגבי חלק אחר מעסקיו להירשם בנפרד.

מן הכלל אל הפרט

בענייננו - נראה, כי הצטרפותו של העוסק, שאינו חבר האגודה [להלן - "העוסק"], לתיק האיחוד של חברי האגודה השיתופית [להלן - "השותפות"] תתאפשר בהתאם לשיקול הדעת של המנהל האזורי בתחנה הרלוונטית, ואם יתמלאו תנאי תקנה 10 לתקנות הרישום; קרי: ימונה נציג משותף לכל השותפים, לרבות העוסק, פנקסי החשבונות של השותפות והעוסק ינוהלו במשותף, ואם יוגש טופס "הודעה על הקמה / הצטרפות לאיחוד עוסקים לצורכי דיווח", יהיו חתומים עליו הן השותפות והן העוסק.

עם הצטרפותו של העוסק לתיק האיחוד, כאמור, ייחשבו העוסק והשותפות לאישיות משפטית אחת.

מהנתונים שנמסרו לנו בשאלה, אנו מניחים, כי השותפים בשותפות נרשמו יחדיו לצורך פעילותם העסקית החקלאית המשותפת [להלן - "פעילות השותפות"]. לפיכך, ככל שמדובר בעסקאות שיבצע העוסק עם השותפות בקשר לפעילות השותפות - הרי לא תחול, לאחר הרישום כאמור, חובת דיווח בגינן, וזאת כפוף להוראות תקנה 23ב לתקנות מע"מ.

עם זאת - אם יבצע העוסק עם השותפות עסקאות במסגרת עסקו הפרטי, שאינו קשור לפעילות השותפות, יחויבו עסקאות אלה במע"מ כאילו התבצעו, כאמור, עם צד שלישי.

המשיבים: ממשרד קוסט פורר ושות' ארנסט אנד יאנג.

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן.

המידע באדיבות "כל-מס" מבית חשבים ה.פ.ס. מידע עסקי בע"מ