מכירת זכות דיירות מוגנת תחוייב במס רווח הון

שאלה -------- בשנת 1958 רכש נישום נכס בסך 4,600 לירות ישראליות; והנישום הוא דייר מוגן. לנישום יש תיק אצל רשויות מס הכנסה, והוא ניכה פחת והוצאות בסך 200 ש"ח לחודש. הנישום מעוניין למכור את הנכס האמור בשנת 2007, אך עליו לחשב את מס רווח ההון. ● האם באמצעות מס שבח או מס הכנסה חל מס בשיעור 20% על הרווח הריאלי ? ● האם החישוב הוא לפי אחוזים ?

תשובה: -------

העובדות אדם רכש נכס בשנת 1958 במעמד דייר מוגן. על הנכס קיבל הנישום הפחתה במסגרת דיווחיו לרשויות מס הכנסה. בשנת 2007 נמכר הנכס. מה סך המס שעליו לשלם ? התשובה מכירת זכות דיירות מוגנת תחויב במס רווח הון מכוח פקודת מס הכנסה (נוסח חדש) התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"], ולא כזכות במקרקעין על פי חוק מיסוי מקרקעין (שבח, מכירה ורכישה), התשכ"ג-1963 [להלן - "חוק מיסוי מקרקעין"]. להלן - הבסיס לתשובה. המסגרת החוקית סעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין מגדיר: "חכירה" - "חכירה, חכירת משנה, חכירתה של חכירה מכל דרגה שהיא, שכירות, שכירות-משנה ושכירותה של שכירות מכל דרגה שהיא, וכן זכות חזקה ייחודית". מנוסח ההגדרה דלעיל עולה, כי זכות חוכר של דייר מוגן מכוח חוק הגנת הדייר אינה זכות מכוח הסכם, ועל כן - אין היא מסווגת כזכות במקרקעין. התוצאה היא: עסקה בדיירות מוגנת או בדמי מפתח אינה כפופה לחוק מס שבח. מכירת זכות דיירות מוגנת מהווה נכס כהגדרתו בסעיף 88 לפקודה, אשר על מכירתו מוטל מס רווח הון לפי חלק ה' לפקודה. זכות דיירות, אשר נמכרת בידי מי שהיה דייר מוגן בבית מגורים, לא תמוסה, גם לא לפי הפקודה; שכן, פסקה 3 להגדרת "נכס", אשר בסעיף 88 לפקודה, ממעטת, מפורשות, זכות דיירות, כאמור, ששימשה לצורך מגורים. וכך, רק דייר מוגן, שהשתמש בנכס שלא למטרת מגורים, נניח למטרת עסק, ימוסה במכירת זכותו. הוראת הפירוש לסעיף 88 לפקודה קובעת: זכות חזקה במקרקעין, לפי ה"למעט" בחלופה (ג) לסעיף 88 לפקודה, יכול שתהא אחת משתי אלה: ● זכות חזקה במקרקעין, המשמשים לשם השתכרות או רווח; ובשל כך - נכנסים לגדר המונח "נכס". ● זכות חזקה במקרקעין, המשמשים לשם מגורים. סעיף 88(3) לפקודה ממעט פריט זה מהגדרת "נכס".

שיעור המס החל במכירת זכות דיירות מוגנת חישוב מס באורח לינארי במכירת זכויות כאמור יחול, באופן עקרוני, מס בשיעורו הקבוע בסעיף 121 לפקודה (מדרגות המס) - לגבי יחיד; ומס חברות לפי סעיף 126 לפקודה - לגבי חברה. מצוין בזה, שכל זאת כפוף לסעיף 91(ב1) לפקודה בדבר ליניאריות בשיעורי המס החל מיום 1.1.2003 בשיעור 20%. חישוב מס היסטורי סעיף 91(ו)(1) לפקודה קובע מס בשיעורים מופחתים על מכירת נכס [להלן - "נכס היסטורי"], שיום רכישתו הוא בין שנת 1948 לבין שנת 1960. המס על נכס היסטורי הוא בשיעור 12% על נכס שנרכש בשנת 1948, ועוד 1% לכל שנה משנת המס 1949 ועד שנת הרכישה. תיקון 132 לפקודה קבע במסגרת סעיף 91(ו)(2) לפקודה, כי יש להוסיף 1% לכל שנה החל משנת 2005 על השיעור שנקבע לפי סעיף 91(ו)(1) לפקודה, ולא יעלה על 25% מהרווח הריאלי. מאחר שבענייננו כאן הכוונה היא לממש את הזכות ב-2007, לא יעלה שיעור המס שיחול על 25% מהרווח הריאלי. מצוין בזה, כי במסגרת מיסוי הזכות לפי שיעורי המס ההיסטורי לא מגיע לנישום מידוד שווי הרכישה בחישוב השבח. פחת על זכות דיירות מוגנת מצוין בזה, כי באופן עקרוני פחת הוא מנגנון, המאפשר הפחתת נכס לשיעורין כפי שקבע המחוקק בסעיף 21 לפקודה ובתקנות הפחת שמכוחו. מאחר שזכות דיירות מוגנת אינה מוגדרת כ"נכס" מהיבט סעיף 21 לפקודה, אי אפשר לנכות פחת בגינה; ואולם, אם נוכה הפחת - יש להפחיתו, לטעמנו, מעלות הרכישה.

חישוב המס והמתווה המומלץ לאור כל האמור לעיל, ולאחר בחינת אפשרויות המיסוי השונות - המתווה המומלץ למיסוי הוא בתחשיב של שיעור מס היסטורי.

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן.

המידע באדיבות "כל-מס" מבית חשבים ה.פ.ס. מידע עסקי בע"מ