מיסוי דמי שכירות המופקים מהשכרת נכס למגורים

שאלה: ------- 1. האם השכרת נכס למגורים לאדם, ואחר כך השכרתו לאדם אחר, גורמת לאובדן הפטור ממס למי מהצדדים ? 2. האם שונה המצב, כאשר דמי ההשכרה בשתי ההשכרות הם באותו הסכום ? 3. האם חברה זכאית לפטור ממס על הכנסות מהשכרה למגורים ? 4. אם בעל מניות שוכר מחברה שבבעלותו נכס נדל"ן ומשכיר אותו למגורים - האם הוא יהיה זכאי לפטור ממס על הכנסות אלה ? 5. האם השכרת נכס למגורים בידי חברה חייבת במע"מ ?

תשובה: -------- הערה מקדימה: להלן - תשובותיי על שאלות, המובאות בפניית השואלת; וסדרן אינו לפי סדר השאלות בפנייה. חברה אינה זכאית להחלת הפטור ממס על דמי שכירות, שהיא מפיקה מהשכרת דירה למגורים; שכן - התנאי בהוראת השעה העוסקת בזה הוא, כי את דמי השכירות הללו יקבל יחיד. עם זאת, לתשומת לב(!): אם מדובר בחברה משפחתית או בחברה-בית (או, בעתיד, בחברה שקופה) - אשר המאפיין אותן הוא שהכנסותיהן מיוחסות לבעלי מניותיהן שהם יחידים - אפשר לקבל פטור ממס על פי פסק הדין בעניין "נטע עצמון" [עמ"ה 19/94, נטע עצמון נגד פקיד שומה ירושלים]. מבט נוסף, לתשומת לב(!). בהקשר הפטור ממס, אשר חל על דמי שכירות המופקים מהשכרת דירת מגורים: על שוכר הדירה להיות יחיד (או חבר-בני-אדם מיוחד, שנקבע לשם כך כמו ארגוני סעד שונים). בענייננו - אם שוכר הדירה (בין השוכר הראשי ובין השוכר המשני) אינו יחיד, קיימת בעייה לקבלת הפטור ממס. דמי השכירות, המופקים מהשכרה למגורים (לתקופה שאינה עולה על 25 שנה, לרבות לא באמצעות אופציות להמשך תקופת השכירות בידי אותו שוכר), אינם חייבים במס עסקאות - הן כשאת דמי השכירות מקבל יחיד והן כשאת דמי השכירות מקבלת חברה; וזאת, לאור הוראות סעיף 31(1) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975. עם זאת - קיימת מגבלה לקיזוז מסי תשומות, הכלולים בחשבוניות שניתנו בעבור הרכישה או ההקמה של הנכס המושכר למגורים. עוד ייתכן: אם בעבר קוזז מס תשומות בשל הכוונה שלא להשתמש בנכס להשכרה למגורים, וכעת מתקיימת השכרה למגורים - עשוי להיות בכך אירוע של "שימוש לצורך עצמי", אשר משמעותו היא חיוב משכיר הנכס לשלם מע"מ על כל שווי הנכס המושכר. לעמדתי: אדם (יחיד), השוכר דירת מגורים, ללא חשיבות ממי הוא שוכר (וזאת, כפוף לנושא "העסקה המלאכותית"), ומשכיר אותה בשכירות למגורים ליחיד אחר - זכאי לפטור ממס על ההכנסה, שהוא מפיק משכירות זו על פי הוראת השעה, וזכותו זו כפופה לעמידתו בתקרות. גם אם לא ינצל האדם את הפטור ממס, ולא יבחר להתמסות בשיעור מוגבל של 10% על פי סעיף 122 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"], אלא הוא יבחר לשלם מס רגיל על דמי שכירות שהוא מפיק, הוא יוכל לנכות כהוצאה את דמי השכירות שהוא משלם לחברה; וזאת, על פי הוראת סעיף 17(2) לפקודה הקובעת, כי "דמי שכירות ששילם שוכר קרקע או בנין שהיו תפוסים בידו לשם השגת ההכנסה" הם בבחינת הוצאה שמותר לנכותה. יש לשים לב, כי אם בעל מניות שוכר מחברה שבבעלותו נכס מקרקעין בסכום מסוים (נמוך) ומשכיר אותו בסכום, שעולה על הסכום שהוא משלם, קיים בסיס לראות את ההפרש בין שני הסכומים כדיווידנד ולחייבו במס. אשר לשאלה הראשונה: יחיד, המשכיר את דירתו ליחיד אחר, וזה משכיר אותה ליחיד נוסף - אין כל מניעה, כי שניהם ייהנו מן הפטור ממס כל עוד קיימת עמידה בתקרות.