העובדות

בפסק דין ע"א 976/06 דן מרום נ' נציבות מס הכנסה - פקיד שומה באר שבע [להלן - "מקרה 1"] נשאלו השאלות:

האם נציב מס הכנסה [להלן - "הנציב"] רשאי להפעיל את סמכותו ולהוציא צו על פי סעיף 147 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"], במקרה שבו נישום הגיש דוח לאחר שהוצאה לו שומה לפי מיטב השפיטה בהיעדר דוח, כאשר פקיד השומה לא טיפל בדוח שהגיש הנישום במסגרת הזמן המוקצה לו על פי הפקודה?

וגם: אם התשובה היא לא - האם התשובה תשתנה במקרה שבו הנישום הורשע בעבירות פליליות?

בפסק דין ע"א 4998/06 פקיד שומה ירושלים 1 נ' מוטי שמחה וחברת מסעדה וקפיטריה "המצודה" בע"מ [להלן - "מקרה 2"], העובדות היו כדלהלן:

חברת מסעדה וקפיטריה "המצודה" בע"מ [להלן - "משיבה 3"] היא חברה משפחתית, כהגדרתה בסעיף 64א לפקודה. מוטי שמחה [להלן - "משיב 2"] הוא נישום מייצג בחברה.

משיבים 2 ו-3 לא הגישו דוח לשנת 1994 במועד. פקיד שומה ירושלים 1 [להלן - "מערער 2"] קבע להם בחודש מאי 1996 שומות לפי מיטב השפיטה בהיעדר דוח, מכוח סעיף 145(ב) לפקודה. בחודש מארס 1998 הגישה משיבה 3 דוח לשנת 1994, ובחודש פברואר 1999 הגיש משיב 2 את הדוח לשנת 1994.

מכוח סעיף 150 לפקודה, הגשת דוח במקרה זה מהווה השגה על השומה שהוצאה בשנת 1996.

בחודש אוקטובר 2002 הפעיל הנציב את סמכותו מכוח סעיף 147 לפקודה, וקבע שומה לשנת 1994 בצו. בד בבד דחה פקיד השומה את השגתו של משיב 2, לפי סעיף 152(ב) לפקודה.

המחלוקת במקרה 2 נסבה על עמדת משיבים 2 ו-3, ולפיה 90% מהכנסה בסך 220,000 דולר - פטורה ממס. משיבים 2 ו-3 טענו שלאחר שש שנים ממועד הוצאת הצווים (חודש מאי 1996) - חלפה סמכותו של הנציב.

גם ההשגה שהוגשה בחודש מארס 1998 מתיישנת לפי סעיף 152(ג) לפקודה, כנוסחו באותו המועד (לפני תיקון 134 לפקודה) לאחר שלוש שנים מתום שנת המס שבה הוגשה ההשגה. לכן המועד חלף בתום שנת 2001.

ערעורם של משיבים 2 ו-3 נתקבל בבית המשפט המחוזי, ונקבע שסעיף 147 לפקודה נועד לפתוח שומות שפקיד השומה ערך, ולא שומות שהנישום ערך (כמו במקרה שלנו, עת הנישום הכין שומה והשיג).

העובדות במקרה 1 היו כדלהלן:

בחודש פברואר 2002 הורשעו דן מרום [להלן - "מערער 1"] ושלוש חברות שבשליטתו בבית המשפט השלום בתל אביב בעבירות של: השמטת הכנסות מתוך דוח לפי סעיף 220(1) לפקודה; הכנה או קיום של פנקסי חשבונות כוזבים או רשומות כוזבות לפי סעיף 220(4) לפקודה; שימוש בעורמה ובתחבולה לפי סעיף 220(5) לפקודה; וכו'.

על פי תמצית כתב האישום, במהלך השנים 1997-1994 הפיץ מערער 1 לגורמים שונים חשבוניות פיקטיביות בסכום מצטבר של כ-1.8 מיליון ש"ח. במקביל רכשו מערער 1 וחברות שבשליטתו חשבוניות מס בסך כ-2.9 מיליון ש"ח.

בחודש פברואר 2003, עקב הרשעתו הפלילית של מערער 1, הורה הנציב על מתן צווים נגד מערער 1, על פי סעיף 147 לפקודה, לשנים 1997-1994.

בחודש מארס 2003 פנה מערער 1 לבית המשפט המחוזי נגד השומה, בטענה שמי שהוציאה את השומה הראשונה, היא גם זו שהוציאה את השומה השנייה. עקב כך, תוקנה לו השומה בחודש דצמבר 2003, מכוח סעיף 147 לפקודה.

מערער 1 טען שהשומה השנייה מבוססת על הרשעתו בעניין החשבוניות הפיקטיביות, אולם השומה הראשונה לא התבססה על כך, ורק על השומה הראשונה השיג, ולכן אין להוסיף לו הכנסות כאמור.

נוסף על כך, גם בהרשעה בהליך הפלילי לא נקבע כי הוא קיבל כספים, אלא שהוא אחראי לחשבוניות הפיקטיביות בלבד.

טענות הצדדים

במקרה 1

מערער 1 (דן מרום) טוען כי הסמכות לבדוק שומות קיימת כל זמן שהן לא התיישנו. במקרה שלו, השומות התיישנו, ולכן לטענתו אין מקום להפעיל את סעיף 147 לפקודה. נוסף על כך, לא נתגלו עובדות חדשות, ולכן אין מקום להפעיל את סעיף 147 לפקודה.

גם בהליך הפלילי, עקב פרשיית החשבוניות הפיקטיביות, לא הוכח שמערער 1 לקח כסף.

מנגד, לדעת פקיד שומה באר שבע, המסתמך על החלטת בית המשפט המחוזי, ניתן לפתוח שומות גם אם לא נתגלו עובדות חדשות, אלא רק ראיה חדשה של עובדה ידועה. פקיד השומה מוסיף כי ניתן לפתוח שומה עצמית אם הנישום הורשע בעבירות לפי סעיפים 216(1) ו-220-217 לפקודה, מה שקרה בענייננו.

במקרה 2

לדעת מערער 2 (פקיד שומה ירושלים 1), משיבים 2 ו-3 הגישו השגה בחודש מארס 1998. מתום שנת המס מונים שלוש שנים, ולנציב יש סמכות לפתוח את השומה בתום שנה לאחר תקופה זו. כך קרה במקרה שלנו. דהיינו, לנציב יש זמן לפתוח את השומה עד תום שנת 2002 (שילוב של סעיפים 147 ו-152(ג) לפקודה).

פקיד השומה יכול לפתוח גם שומות שערך הנישום, ולא רק שומות שערך פקיד השומה, וכן להאריך מועד. פקיד השומה יכול לפתוח שומה ויכול להאריך תקופה שבה ישיב הוא על ההשגה, ולא יראו אותו כמשיב על השגה לאחר שחלף המועד. בכל מקרה ניתן לפנות למשיב 2 מכוח היותו נישום מייצג, ומכוח כך שהגיש שומות רק בשנת 1999.

משיבים 2 ו-3 סומכים על פסיקת המחוזי, וטוענים כי יש למנות שש שנים ממועד הגשת ההשגה המקורית, ותקופה זו חלפה.

דיון

כב' השופט ג'ובראן:

סעיף 147 לפקודה מעניק לנציב סמכות לפתוח שומה תוך התקופה המסתיימת כתום שנה לאחר התקופות שנקבעו בסעיפים 145(א) או 152(ג) לפקודה, לפי המתואר, או בתוך שש שנים מיום שנעשתה שומה לנישום מכוח סעיף 145(ב) לפקודה.

סעיף 152(ג) לפקודה, לפני תיקון 134 לפקודה, קבע שהשגה מתיישנת לאחר שנה ממועד קבלתה. אם ההשגה היא על שומה שהוצאה מכוח סעיף 145(ב) לפקודה, יש לרשות המסים בישראל פרק זמן של שלוש שנים בטרם היא תתיישן.

סעיף 150(ב) לפקודה, לפני תיקון 134 לפקודה, קבע כי השגת דוח בעקבות שומה בהיעדר דוח - כמוה כהשגה. תחולתו של נוסח זה על השגות שהוגשו החל מחודש יולי 1997.

משיבה 3 הגישה דוח לשנת 1994 רק בשנת 1998. לכן, מתום שנת 1998 יש לפקיד השומה זמן לפתוח את השומה עד תום שנת 2001, ולנציב - עד תום שנת 2002.

היכולת של פקיד השומה מכוח סעיף 147 לפקודה היא רחבה, אולם השימוש בה נעשה רק במקרים חריגים.

לכן, במקרה 2, העובדות שלפיהן ההכנסה פטורה ממס לדעת הנישום היו ידועות. משיב 3 ציין בדוחותיו את עמדתו לגבי חיוב במס בגין הכנסה זו. כל התקופות לפתיחת השומה חלפו והשומות התיישנו. אין זה מקובל, וגם אין יכולת, לעקוף מועדים אלו ולטעון שחברה שפטורה ממס תהיה ההכנסה חייבת במס בידי הנישום המייצג. הרי מהות ההכנסה לא משתנה רק מכיוון שזה עולה לנישום המייצג.

במקרה 2

אף על פי שהטענה כי פקיד שומה יכול לפתוח שומה שפקיד שומה הוציא, ולא רק שומה עצמית שהגיש הנישום, נטענה לראשונה רק כעת, סעיפים 147(3) ו-145(א)(2) לפקודה לא אומרים כך.

גם הטענה כי אין להפעיל את הסמכות מכוח סעיף 147 לפקודה פעמיים - דינה להידחות, שכן בפקודה אין מגבלה כאמור.

לפיכך, יש לדחות את שני הערעורים.

כב' השופט דנציגר הסכים להחלטת כב' השופט ג'ובראן, אולם טען שלא בהכרח יש לפנות לחבק כדי ללמוד על כוונת המחוקק.

כב' השופט א' ריבלין הצטרף גם הוא לדעתו של כב' השופט ג'ובראן.

הערעורים נדחו.

בבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחיים

לפני: כב' המשנה לנשיאה השופט א' ריבלין, וכב' השופטים

ס' ג'ובראן ו-י' דנציגר

ניתן ב-6.12.2008

המידע באדיבות "כל-מס" מבית חשבים ה.פ.ס. מידע עסקי בע"מ