מתן פטור ממס שבח בפשיטת רגל של נפטר

ועדת הערר שליד בית המשפט המחוזי בתל-אביב-יפו קבעה, ברוב דעות, כי בנסיבות המקרה דנן, שבו נכסי פושט הרגל לא עברו ליורשיו אלא הוקנו לנאמן עוד בחייו ואף לאחר מותו נותרו בידי הנאמן, יש לראות את הדירה שבשלה מבוקש הפטור לפי סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "חוק מיסוי מקרקעין") כאילו נמכרה על ידי המנוח עצמו, שהיה זכאי לפטור לפי אותו סעיף.

רקע עובדתי וטענות הצדדים -------------------------------------------- המנוח, מר שמחה איתן ז"ל, הוכרז כפושט רגל ומונה נאמן על נכסיו בהיותו בחיים (שנת 2003). בשנת 2004 נפטר המנוח, ואילו הנאמן המשיך בתפקידו. בשנת 2007 נמכר נכס מקרקעין מעיזבונו של המנוח, מכירה אשר אושרה על ידי בית המשפט שלפשיטת הרגל. הנאמן הגיש למשיב הצהרה על עסקה במקרקעין, וביקש פטור לאחת הדירות על פי הוראת סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין, היות שהמנוח לא מכר דירת מגורים בפטור בארבע השנים שקדמו למכירה האמורה. המשיב דחה את הבקשה לפטור מכיוון שלשיטתו לא ניתן לאשר פטור ממס שבח לאדם שנפטר.

לטענת העורר, העובדות שעמדו בעניין אברמן (ע"א 8265/03), שעליו נסמך המשיב בהחלטתו, שונות מהעובדות בענייננו, מכיוון שבענייננו החייב הוכרז פושט רגל ומונה נאמן על נכסיו בהיותו בחיים. על כן, לטענת העורר, אין להחיל במקרה זה את הלכה זו. לטענתו, מתקיימת הרמוניה חקיקתית בסוגיה בין הוראות פקודת פשיטת הרגל [נוסח חדש], התש"ם-1980 (להלן: "פקודת פשיטת הרגל") וחוק מיסוי מקרקעין. פקודת פשיטת הרגל קובעת כי ההליכים בעניינו של חייב שנפטר יימשכו כאילו היה בחיים. הנאמן נכנס לנעליו של פושט הרגל בהיותו בחיים, אשר על כן הפטור ממס שהגיע לחייב עבר, בהיות החייב בחיים, אל הנאמן. מכאן שהנאמן אשר נכנס בנעליו של המנוח עוד בחייו זכאי לפטור שעמד לזכות המנוח.

דיון --------------- הצדדים חלוקים בשאלה - האם מותו של המנוח מאיין את הפטור. כידוע, סעיף 42 לפקודת פשיטת הרגל מקנה את נכסי פושט הרגל לנאמן המתמנה על ידי בית המשפט שלפשיטת הרגל. משלב מתן צו כינוס נכסים ואילך נשללים כוחותיו של החייב לעשות דיספוזיציה בנכסיו. על פי סעיף 189 לפקודת פשיטת הרגל, כאשר חייב שהיה מצוי בהליכי פשיטת רגל נפטר, יימשכו הליכי המימוש כאילו עודו בחיים. רכושו של החייב אינו עובר אפוא לעיזבונו, אלא נותר מוקנה לנאמן, לסילוק חובותיו של פושט הרגל, בפיקוח בית המשפט. מכאן כי אין ליורשיו של החייב זכויות בנכסיו, כל עוד נמשך הליך פשיטת הרגל. על פי אותו רציונל משפטי, הקניית זכויות לנאמן לפי פקודת פשיטת הרגל אינה נחשבת לאירוע מס לפי סעיף 3 לחוק מיסוי מקרקעין. המטרה של שתי הוראות אלה היא לשמר את הרצף בין מקנה הזכויות לנאמן, שלפיה הנאמן, האפוטרופוס, המפרק או הכונס באים בנעליו של מקנה הזכויות. בפרשת אברמן, שעליה הסתמך המשיב, נדון מקרה שבו המנוחה נפטרה והותירה אחריה דירת מגורים וחובות. משהתברר למנהל העיזבון כי אין די בנכסי העיזבון כדי לכסות את מלוא חובותיה, ניתן לבקשתו צו בית משפט שלפיו העיזבון ינוהל בפשיטת רגל. ודוק, כשש שנים לאחר מות המנוחה ביקש מנהל העיזבון למכור את דירת המגורים בפטור לפי סעיף 49ב לחוק מיסוי מקרקעין. במקרה שלפנינו אין ספק כי נכסי פושט הרגל לא עברו ליורשיו, אלא הוקנו לנאמן עוד בחייו, ואף לאחר מותו נותרו בידי הנאמן, כאמור בסעיף 189 לפקודת פשיטת הרגל. על כן יש לראות את הדירה כאילו נמכרה על ידי המנוח, שהיה זכאי לפטור לפי סעיף 49ב(1) לחוק מיסוי מקרקעין, שכן המנוח הוא אשר הקנה את הזכויות לנאמן, ולא היורשים. לכן, הקושי הכרוך לכאורה בביצוע פעולות לאחר המוות אינו מתעורר כלל בענייננו. על העורר להמציא לוועדה ולמשיב בתוך 60 יום אישור בית המשפט לפשיטת הרגל, המרשה בדיעבד לעורר לנצל את הפטור האישי. אם יעשה כן, יתקבל הערר והפטור יינתן כמבוקש. תוצאה הערר התקבל, כפוף להמצאת אישור בית המשפט לניצול הפטור האישי.

בוועדת הערר ליד בית המשפט המחוזי בתל-אביב-יפו לפני כב' השופטת (בדימוס) רות שטרנברג אליעז - ס' נשיא ניתן ב-12.12.2010