מיסוי מלגה שמקבל ספורטאי מצטיין

שאלה: ---------------- איגוד הטריאתלון הישראלי משלם מלגה לספורטאי ישראלי מצטיין. המלגה, בסך כ-3,000 ש"ח, משולמת מדי חודש כמלגת הצטיינות, ללא תמורה ממקבלה. השאלה: האם המלגה חייבת במס הכנסה, במע"מ ובדמי ביטוח לאומי?

תשובה: --------------------- סעיף 2 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") מונה את מקורות ההכנסה השונים המקימים חבות במס, ומייחד להכנסה ממשלח יד מקור נפרד ועצמאי, ביחד עם הכנסה מעסק ומעסקת אקראי, בסעיף 2(1) לפקודה, הקובע כי "השתכרות או ריווח מכל עסק או משלח-יד שעסקו בו תקופת זמן כלשהי, או מעסקה או מעסק אקראי בעלי אופי מסחרי" - תיחשב הכנסה החייבת במס בידי מקבלה. הגדרה משפטית ממצה למונח "משלח יד" אין בנמצא. עם זאת, המונח "משלח יד" רחב מהמונח "מקצוע" או "עיסוק". יש הגורסים על דרך ההרחבה כי משלח יד "...הוא הדרך, האורח, בו אדם עושה חייו, כגון שחקן, ספורטאי" (עמ"ה 762/60 מנהל חברות). כך, בעוד נישום עשוי להיות בעל מקצוע מסוים (כגון רופא), יכול הוא לפעול מתוקף מומחיותו במגוון עיסוקים במקביל (למשל: טיפול בחולים, ייעוץ לחברות בתחום הרפואי, מתן חוות דעת מומחה בנושאי רפואה לצורך הליכים משפטיים וכו'), אשר ניתן לראות בכולם, בנסיבות המתאימות, חלק ממשלח ידו. מכאן שהמונח "משלח יד" לא מגביל את עצמו במהותו לפעילות קונקרטית אחת, ויכול שיחסו תחתיו כמה עיסוקים (ראו ע"א 2308/08 פרופ' גבריאלה שלו). מן האמור לעיל עולה כי ספורטאי בודד שאינו מתחרה באורח קבוצתי, כמו המקרה בענייננו, ימוסה כנישום עצמאי שהכנסתו ממשלח ידו, כאמור בסעיף 2(1) לפקודה (ראו גם: אמנון רפאל "מס הכנסה" עמ' 108). לפיכך, ככלל, הכנסתו של ספורטאי ממלגה חודשית המוענקת לו תהיה חייבת במס בידיו בהתאם להוראות סעיף 2(1) לפקודה, בשיעור המס השולי החל עליו בהתאם לסעיף 121 לפקודה, אלא אם נקבע לגביה פטור ספציפי במסגרת סעיף 9 לפקודה. הוראת הפטור לגבי מלגות קבועה בסעיף 9(29) לפקודה, והיא קובעת כי מלגה שניתנת לסטודנט בתקופת לימודיו במוסד להשכלה גבוהה תהיה פטורה ממס, וכי מלגה שניתנת לחוקר בתקופת לימודיו במוסד מחקרי או במכון מחקר תורני תהיה פטורה ממס הכנסה עד לסכום התקרה (90,000 ש"ח). כאמור, הוראת פטור זו חלה רק על מלגה אשר משולמת לסטודנט/חוקר על ידי המוסד האקדמי או המחקרי, במישרין או בעקיפין, ואין היא חלה על מלגות לספורטאים, כפי שבענייננו. בהתאם לקביעתנו לעיל, שלפיה הספורטאי חייב במס בגין הכנסתו מהמלגה לפי סעיף 2(1) לפקודה, תיגזר אף חבותו בדמי ביטוח לאומי, והוא ישלם את דמי הביטוח הלאומי כעצמאי. לעניין שאלת החבות במע"מ, חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "חוק מע"מ") מטיל את המס על "עסקה", וזו מוגדרת בסעיף 1 לחוק מע"מ, בין היתר, כ"עסקת אקראי", הכוללת "...מתן שירות באקראי, כשהמכירה או השירות הם בעלי אופי מסחרי" (הגדרה נוספת ל"עסקת אקראי" היא מכירת מקרקעין, אך זו אינה רלוונטית לענייננו). המונח "שירות" מוגדר גם כן בסעיף 1 לחוק מע"מ, כלהלן: "כל עשיה בתמורה למען הזולת שאיננה מכר..." בענייננו, המחלוקת היא בשאלה האם מדובר כאן בעשייה "למען הזולת", והאם ניתנה "תמורה" בעבור אותה "עשייה". כאמור לעיל, כדי שעשייה תיחשב לשירות על פי חוק מע"מ, ולפיכך תחוב במס, עליה להתבצע "למען הזולת". דרישה זו נועדה בבסיסה לשלול את השימוש לצורך עצמי מלהיחשב למתן שירות המחויב במע"מ. בענייננו יקשה לומר כי עשייתו של הספורטאי היא למען הזולת, אלא נאמר כי מדובר במי שעוסק במשלח ידו בעבור עצמו בלבד ולא כמי שמעניק שירות לאיגוד הטריאתלון הישראלי, ובטח שלא שירות בעל אופי מסחרי. לפיכך, הספורטאי אינו מבצע "עסקה" כהגדרתה בחוק מע"מ, ולכן אינו חייב במע"מ בגין המלגות שהוא מקבל.

המשיב - ממחלקת המסים במשרד פישר, בכר, חן, וול, אוריון ושות', עורכי דין

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן.