זקיפת שווי שימוש ברכב והכרה בהוצאות עסקיות ופרטיות

שאלה: ------------------- חברה משתמשת במערכת לניהול צי רכב של איתוראן לייחוס הוצאות רכב מעורבות - עסקיות ופרטיות. בכוונת החברה לזקוף כשווי שימוש לעובד את שיעור הנסיעות הפרטיות לעומת סך הנסיעות ולכפול בהוצאות הרכב בפועל. השאלות: 1. האם השיטה מקובלת על רשויות המס? 2. מהו דין הנסיעות אל העבודה וממנה (פרטי/עסקי), המופיעות בדוח המתקבל מדי חודש בחודשו?

תשובה: --------------------- רקע - שווי שימוש ברכב: השימוש ברכב מהווה הוצאה מעורבת, עסקית ופרטית. סעיף 32(2) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") קובע כי הוצאה מעורבת לא תותר בניכוי כלל, אולם בפסיקה נקבע לא אחת כי במקום שבו ניתן להפריד בין החלק הפרטי לחלק העסקי, כמו במקרה של מונה חשמל המותקן בכניסה למשרד ומאפשר את חלוקת חשבון החשמל המשותף למשרד ולבית, החלק העסקי יותר בניכוי (פס"ד שתדלן, פס"ד בן עזר ובניו). עם זאת, ישנן כמה הוצאות מעורבות שבנוגע להן נקבע בתקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות מסויימות), התשל"ב-1972 (להלן: "התקנות") ובתקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות רכב) התשנ"ה-1995 (להלן: "תקנות ניכוי הוצאות רכב") כי חלקן יותר, אף על פי שמדובר בהוצאה מעורבת, ואף על פי שאי אפשר להפריד בין החלק העסקי לחלק הפרטי. בין הוצאות אלו נמצאות הוצאות כיבוד, טלפון וטלפון נייד, נסיעות לחו"ל וכמובן - הוצאות רכב. לפי עמדת רשות המסים, מרגע שנקבע בתקנות כיצד יש לפצל בין ההוצאה העסקית להוצאה הפרטית, יש לפצל את ההוצאה על פי האמור בתקנות, גם אם ניתן בבירור להראות כי על הפיצול להיעשות באופן שונה מהאמור בתקנות. שווי הרכב הנזקף לעובד מגלם בתוכו את המרכיב הפרטי בהוצאות הרכב. זקיפת שווי בסכום שאינו הסכום הנכון גוררת מיסוי שאינו מס אמת. לעומת זאת, קביעה אחידה של הסכום שיש לזקוף לעובד כשווי שימוש מפשטת את גביית המס ומאפשרת מיסוי יעיל יותר. בשנים האחרונות אנו עדים למגמה בפסיקה ולפיה יש להעדיף את הדרך המביאה למס אמת. כך נקבע בפסק דין ע"א 1527/97 אינטרבילדינג חברה לבניין בע"מ כי לקבלן מותר לייחס הוצאות מימון באופן שונה מהאמור במפורש בפקודה, אם יוכל להוכיח שייחוס כזה מביא למס נכון יותר. עוד פסיקה המצביעה על מגמה זו היא פס"ד קלס, ע"א 900/01 רון ואסתר קלס נ' פ"ש ת"א וקיימים גם אחרים. מנגד, בפסק דין פוליטי ע"א 8569/06 מנהל מיסוי מקרקעין נ' אלברט אברהם פוליטי שניתן בבית המשפט העליון נקבע כי השבח שנצמח אצל נישום יפוצל באופן ליניארי עד ליום התחילה ולאחריו, וזאת אף על פי שלא הייתה מחלוקת על כך שבפועל נצמח השבח ברובו לאחר יום התחילה. כלומר, בית המשפט העדיף את לשון החוק על פני חישוב אמיתי ומדויק. השאלה מצביעה על התנגשות בין שני עקרונות: עקרון מס האמת שקובע כי יש לשאוף למיסוי של הרווח האמיתי שנצמח לנישום. על פי עיקרון זה נפסק בפס"ד אינטרבילדינג כי יש להעדיף את אופן החישוב המדויק על פני האמור בפקודה, ועל פי עיקרון זה יש לבכר את העמסת שווי הרכב בשיטה המבוססת על האיתוראן. מנגד קיים עקרון היעילות במערכת המס (פשטות המיסוי), שלפיו ניתן לחיות עם עיוות מיסויי כדי לפשט את אופן הפעלת מערכת גביית המס. לפי עיקרון זה נקבע בפס"ד פוליטי כי יש לפצל את השבח לפני יום התחילה ואחריו לפי האמור בחוק, גם אם ברור ששיטה זו תוביל למס שאינו מס אמת. בפסק דין עיריית נהריה ע"מ 872/06 עיריית נהריה נ' פ"ש עכו קובע בית המשפט שהחזקה הקבועה בתקנות הרכב אינה יכולה להיחשב חזקה חלוטה, מתוך שהוא מנתח את הקשר שבין תקנות המותקנות על ידי הרשות המבצעת לבין החוק - שחוקקה הרשות המחוקקת. בכל אי התאמה ביניהם, קובע בית המשפט, יש להעדיף את שקבע המחוקק על פני מחוקק המשנה. ובאופן מעשי: לדעתי, לאור כל האמור לעיל, הכללים שנקבעו בתקנות מס הכנסה (שווי שימוש ברכב), התשמ"ז-1987 ובתקנות ניכוי הוצאות רכב מהווים חזקה שניתנת לסתירה. משום כך, כאשר ניתן להוכיח ייחוס מדויק (והדבר תלוי בכל מקרה ומקרה באופן ספציפי), ניתן וצריך לחשב את שווי הרכב (ואת ניכוי הוצאות הרכב) על בסיס שונה מהכתוב בתקנות שלעיל, באופן שיביא למס אמת. ואולם יש לזכור שלשיטת רשות המסים יש לפעול בכל מקרה על פי האמור בתקנות, ולכן יש להיות מוכנים למקרה שבו רשות המסים לא תקבל את עמדת השואל ותיאלץ להגן עליה בבתי המשפט, עם כל העלויות הכרוכות בכך. מכל מקום, מומלץ לפנות ולקבל חוות דעת תומכת בעניין זה לפני שמחשבים את שווי הרכב על בסיס האיתוראן. בקשר לשאלה השנייה, הוצאות נסיעה מהבית לעבודה ובחזרה הן הוצאות פרטיות ואינן מותרות בניכוי. זוהי עמדת רשויות המס, וכך גם נקבע בפסיקה (פס"ד מאלק, פס"ד בורק). מנגד, יש גם קרן אור - הנישום מקבל 1/4 נקודת זיכוי. המשיב - מומחה במיסוי חברות, מיסוי מקרקעין ומע"מ

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן.