שאלה:

----------------

חברה קבלנית מרוויחה, המוחזקת על ידי בעל מניות יחיד, מתעתדת לרכוש חברה קבלנית אשר לה הפסדים צבורים לצורך מס.

השאלות:

1. כיצד תוכל החברה המרוויחה "ליהנות" מהפסדי החברה הנרכשת, לעניין הקטנת רווחיה של החברה הרוכשת לצורך מס?

2. האם זה משנה אם החברה המרוויחה תרכוש את החברה המפסידה, או שבעל מניותיה ירכוש אותה באופן ישיר?

3. האם זה משנה אם החברה הנרכשת פעילה או לא?

תשובה:

----------------

רכישת 100% ממניות חברה בהפסדים והעברת פעילות אליה שלא הייתה בה קודם, לשם יצירת הכנסות ללא חיוב במס בשל קיזוז הפסדי העבר מהם, תגרום לכך שלא ניתן יהיה לנצל את ההפסדים [ראו פס"ד ע"א 3415/97 פקיד שומה למפעלים גדולים נ' יואב רובינשטיין ושות', מיסים יז/4 (אוגוסט 2003) ה-3], אלא אם קיימות נסיבות היוצקות טעם כלכלי מסחרי מלבד תכנון המס (כגון רכישת שלד בורסאי שרוצים להחיותו - זו דוגמה שנאמרה בהערת אגב בפסק הדין).

בנסיבות מסוימות של מקרים כאלה, שבהם נותרים בעלי מניות מיעוט, אותו חלק יחסי של ההפסדים כיחס חלקם של בעלי המניות הנותרים מן העבר ניתן לניצול [ראו פס"ד ע"א 7387/06 בן ארי ש. סוכנות לביטוח (1968) בע"מ נ' פקיד שומה ירושלים 1, מיסים כב/3 (יוני 2008) ה-2].

לאור זאת, אם אכן אין כל טעם מסחרי משמעותי לרכישת מלוא הזכויות בחברה בעלת ההפסדים, נראה כי אין אפשרות להעביר פעילות חדשה אליה מהרוכש. כמו כן אין משמעות לתרחישי הרכישה השונים שהשואל מביא בשאלתו.

ניתן לרכוש חברה בהפסדים, ואז אם יש טעם מסחרי של ניהול עסקיה עם עסקי חברה קשורה לה במשותף, ניתן לבצע מיזוג של החברות, כשהחברה הקולטת תהיה החברה בעלת ההפסדים, לפי סעיף 103 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה"). יודגש כי יש צורך באישור מראש של רשויות המס למיזוג שכזה, וכן יש לעמוד בתנאים נוספים שבסעיף 103 לפקודה.

גם אם עמדנו בכל התנאים הללו וניתן אישור הרשויות למיזוג, קיימות מגבלות באשר לאופן ולעיתוי ניצול ההפסדים הצבורים שבאחת החברות שבמיזוג. המגבלות מצויות בסעיף 103ח לפקודה, שזו לשונו:

"103ח.

(א) הפסד כאמור בסעיף 28 שהיה לחברה מעבירה או לחברה קולטת עד למועד המיזוג ושניתן להעברה לשנים הבאות, יותר לקיזוז כנגד הכנסתה של החברה הקולטת החל בשנת המס שלאחר המיזוג, ובלבד שבכל שנת מס לא יותר לקיזוז כאמור סכום העולה על 20% מסך כל ההפסדים של החברות המעבירות והחברה הקולטת או על 50% מהכנסתה החייבת של החברה הקולטת באותה שנת מס לפני קיזוז ההפסד משנים קודמות, הכל לפי הנמוך שביניהם.

(ב) הפסד כאמור בסעיף 92 שהיה לחברה מעבירה או לחברה קולטת עד למועד המיזוג והניתן להעברה לשנים הבאות, יותר לקיזוז כנגד ריווח הון של החברה הקולטת החל במועד המיזוג, ובלבד שבכל שנת מס לא יותר לקיזוז סכום העולה על 20% מסך כל הפסדי ההון של החברה המעבירה והחברה הקולטת או על 50% מריווח ההון של החברה הקולטת, הכל לפי הנמוך ביניהם; תקופה של חמש שנים ממועד המיזוג לא תבוא במנין ההגבלה הקבועה בסעיף 92 לגבי תקופת הקיזוז לגבי הפסד כאמור.

(ג) (1) על אף האמור בסעיף קטן (א), הפסד כאמור בו שלא ניתן היה לקזזו באותה שנה בשל ההגבלה לגבי 50% מההכנסה החייבת, יקוזז בשנות המס הבאות בזו אחר זו, ובלבד שלא יקוזז הפסד כאמור בפסקה זו בתוספת הפסד כאמור בסעיף קטן (א) העולה על 50% מההכנסה החייבת של החברה לפני קיזוז ההפסד משנים קודמות;

(2) על אף האמור בסעיף קטן (ב), הפסד כאמור בו שלא ניתן היה לקזזו באותה שנה בשל ההגבלה לגבי 50% מריווח ההון, יקוזז בשנות המס הבאות בזו אחר זו, ובלבד שלא יקוזז הפסד כאמור בפסקה זו בתוספת הפסד כאמור בסעיף קטן (ב) העולה על 50% מריווח ההון של החברה לפני קיזוז ההפסד משנים קודמות.

(ד) הפסד או הפסד הון כאמור בסעיפים קטנים (א) עד (ג) שלא ניתן היה לקזזו עד תום השנה החמישית שלאחר מועד המיזוג, ניתן יהיה לקזזו החל בשנה השישית, בכפוף לאמור בסעיפים 28 ו-92, לפי הענין.

(ה) על אף האמור בסעיף קטן (ב), הפסד הון שהיה לאחת החברות המתמזגות לפני המיזוג ניתן יהיה לקזזו במלואו כנגד ריווח הון או שבח של החברה הקולטת שנבע ממכירת נכס שהיה ערב המיזוג בבעלות החברה האמורה, או שהיה לחברה הקולטת לפני מועד המיזוג, לפי הענין; על יתרת הפסד שלא ניתן לקיזוז על פי סעיף קטן זה יחולו הוראות סעיפים קטנים (ג) ו-(ד).

(ו) על אף האמור בסעיף קטן (א), הפסד שהיה לאחת החברות שהתמזגו מהשכרת בנין לפני יום המיזוג, ניתן יהיה לקזזו לפי סעיף 28(ח).

(ז) המנהל רשאי לקבוע, בתקופת ארבע השנים המנויה לפי סעיף 103י(ב), כי הפסד או הפסד הון שחל עליו האמור בסעיף זה לא ניתן יהיה לקזזו בחברה הקולטת או שניתן יהיה לקזז רק חלק ממנו, אם שוכנע שכתוצאה מהמיזוג תיגרם הפחתת מס בלתי נאותה עקב קיזוז ההפסד האמור; על קביעת המנהל ניתן לערער ויראוה לצורך זה כאילו נשללו ההטבות כאמור בסעיף 103י(ז), ובלבד שאם ביקשו החברות המתמזגות מהמנהל אישור מראש לפי סעיף 103ט, על המנהל להודיע את החלטתו לפי פסקה זו ביחד עם מתן ההודעה לפי סעיף 103ט(ה).

(ח) בסעיף זה -

'ריווח הון' - לרבות שבח;

'הכנסה חייבת' - לפני קיזוז הפסדים אך למעט הכנסה שקוזז כנגדה הפסד לפי סעיף 92."

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן.