חידוש פעילות בחברה לצורך ניצול הפסדיה הצבורים

שאלה: --------------- חברה הקפיאה את פעילותה בגין הפסדים שהיו לה בשנת 2003. כדי שבעלי המניות בחברה יוכלו לנצל את ההפסדים, החברה דיווחה כל שנה דוחות כספיים ודוח שנתי לרשות המסים (מס הכנסה). ההפסד הועבר משנה לשנה (ההוצאה היחידה הייתה אגרת רשם החברות, והחברה לא ביקשה פטור על כך). כעת החברה מעוניינת לחדש את הפעילות ולנצל את ההפסד. בשנת 2009 התברר כי רשות המסים ביטלה את התיק והחברה לא יכולה לשדר דוח שנתי. השאלות: 1. האם רשות המסים (מס הכנסה) נהגה כשורה? 2. האם אפשר לתבוע את ההפסד אף שעדיין אין פעילות בחברה?

תשובה: ------------------- דרך המלך לסגירת תיק ברשות המסים (מס הכנסה) היא על ידי פנייה של הנישום באמצעות מילוי טופס מס' 2550 - דיווח על סגירת עסק/משלח יד. מנתוני השאלה עולה כי סגירת התיק נעשתה באופן חד-צדדי באמצעות פקיד השומה. משכך, מוצע לפנות לפקיד השומה אשר החברה מצויה באחריותו ולברר את הסיבות ואת הרקע לסגירת התיק. באשר לשאלה השנייה בדבר תביעת ההפסד - לא צוין בשאלה אם החברה היא חברה משפחתית. משכך, נניח בתשובתנו כי כוונת השואל היא לחברה רגילה, וכך תהא התייחסותנו. סעיף 28 לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") קובע, בין היתר, את דרכי קיזוזו של הפסד מעסק או ממשלח יד, כדלהלן: הפסד מעסק או ממשלח יד, שנוצר בשנת מס מסוימת, ניתן לקיזוז כנגד כל הכנסה חייבת מכל מקור באותה שנת מס, ובלבד שאם היה רווח היה מתחייב במס לפי הפקודה [ראו לעניין זה סעיף 28(א) לפקודה]. הפסד מועבר מעסק או ממשלח יד, כלומר הפסד שלא ניתן היה לקזז את כולו בשנה שבה הוא נוצר, ניתן לקזז כנגד הכנסה חייבת מעסק או ממשלח יד, לרבות רווח הון בעסק או במשלח יד [ראו לעניין זה סעיף 28(ב) לפקודה] (נציין כי בהתקיים תנאים מסוימים ניתן לקזז הפסד מועבר כאמור גם כנגד הכנסה מעבודה - אך מכיוון שמדובר בענייננו בחברה, לא נרחיב על כך). המכנה המשותף הוא שהפסד ניתן לקיזוז כנגד הכנסה. אם אין הכנסה, גם אין דרך לקזז הפסד, והוא יעבור לשנה הבאה. משכך, אם אין פעילות, הרי גם אין הכנסה, ולכן אין אפשרות לקזז את ההפסד שנוצר בחברה. בנתוני השאלה צוין כי בכוונת החברה לחדש את פעילותה במטרה לנצל את ההפסד הצבור בה. במקרה כזה נראה כי אין מניעה לקיזוז ההפסד שנצבר בחברה. על אף האמור נציין כי יציקת פעילות רווחית לחברה מפסידה שאינה פעילה, וקיזוז ההפסדים הצבורים בה כנגד ההכנסה מהפעילות החדשה, יכולים להעלות את הטענה מצד רשויות המס כי לא ניתן לקזז את ההפסד, שכן מדובר בעסקה מלאכותית שכל תכליתה היא הפחתת מס לא נאותה. בעניין רובינשטיין (ע"א 3415/97) נדונה סוגיית המלאכותיות ביציקת פעילות רווחית, השונה במהותה מהפעילות המקורית של החברה אשר בגינה נוצרו הפסדים. באותו עניין קבע ביהמ"ש העליון כי העסקה נעדרת כל טעם מסחרי, זולת הטעם להימנע ממס. משכך קבע ביהמ"ש כי מדובר בעסקה מלאכותית ולא התיר את קיזוז ההפסד. עם זאת, ביהמ"ש ציין כי לא מדובר במבחן בלעדי, אלא יש לבחון את כלל נסיבות העסקה. ביהמ"ש הכיר במקרים שבהם רכישת עסק עם הפסדים לא תיחשב עסקה מלאכותית, כך למשל רכישה של שלד בורסאי - תוך ניצול העובדה שהחברה קיימת וניתן לחסוך את עלויות ההקמה והרישום. מקרים נוספים הם הרצון לחסל מתחרה מחד גיסא, או לחלופין הרצון לשקם את החברה כדי להפיק ערך מוסף מאידך גיסא. גם סיטואציות אלו עשויות לעלות כדי טעם מסחרי מציל, שימנע את סיווג העסקה כמלאכותית. פסק דין נוסף שדן בסוגיית קיזוז הפסדים מזווית אחרת הוא פסק דינו של בית המשפט העליון בעניין בן ארי (ע"א 7387/06). פסק הדין דן במקרה שבו בעל מניות מיעוט הופך לבעל שליטה בחברה מפסידה ומבקש לקזז את מלוא ההפסדים הצבורים בחברה. ביהמ"ש קבע כי כאשר יש שינוי שליטה ובעל השליטה החדש לא היה בעל מניות בחברה בעת התהוות ההפסדים, אזי אין להתיר לקזז את ההפסדים שנוצרו טרם שינוי השליטה. לעומת זאת, לגבי בעל מניות מיעוט שהשיג שליטה - יש להתיר קיזוז יחסי, שישקף את ההפסד הכלכלי בגין ההפסדים שבהם נשא בפועל כבעל מניות, וזאת לפי שיעור ההחזקה של בעל המניות במועד שבו התהוו ההפסדים. למען שלמות התמונה אציין בקצרה כי אם היה מדובר בחברה משפחתית, הרי הפסד שנצבר בחברה בתקופת היותה חברה משפחתית ניתן לניצול גם ברמת בעל המניות, וראו לעניין זה את הוראת סעיף 64א לפקודה. עוד נציין בהקשר זה כי לעניין הפסדים שנוצרו בחברה לפני תקופת היותה משפחתית נקבע בפסק דינו של בית המשפט העליון בעניין שקלרש (ע"א 3319/04) כי הפסדים אלה נשארים הפסדיה של החברה כאישיות משפטית נפרדת, וחלים עליהם דיני קיזוז הפסדים רגילים.

המשיב - ממחלקת המסים במשרד צלרמאיר, פילוסוף, רוזובסקי, צפריר, טולידאנו ושות', עורכי דין

התשובות אינן מהוות תחליף לייעוץ משפטי, ואין המומחים המשיבים או המערכת אחראים לתוצאות השימוש בהן.