סוף שנת המס 2009

הוצאות עודפות עריכת החשבון הסופי של סעיף ההוצאות העודפות אפשרית רק בסוף השנה, לאחר התאמת הוצאות הרכב למצב מונה הקילומטרים ברכב והתאמת הוצאות אחרות, כגון: כיבודים, מתנות ונסיעות לחו"ל, עם הסכומים המותרים לניכוי וכו'. את ההוצאות מהסוגים המחויבים במקדמות ניתן לחלק לשתי קבוצות: הוצאות שיש להן אופי אישי, שניתן ליחסן כהטבה לעובד פלוני והוצאות, שאינן לייחוס שכזה. כך, למשל, ניתן לייחס לעובד את עלותה של נסיעה לחו"ל (החלק הבלתי מוכר), החזקת רכב צמוד, אש"ל, מתנות, החזקת טלפון בבית, וכד'. כל תשלום אשר נושא אופי אישי, המתווסף למשכורתו של המקבל לצורכי חישוב מס, הופך לתוספת לשכרו - וההוצאה מותרת לניכוי בידי המשלם. מאחר שאין לקזז מס תשומות מרכיבי השכר השונים, יש להוסיף את התשלום העודף לשכר כשהוא כולל מע"מ, אם המס שולם. פקיד שומה ניכויים נוהג להשוות את ההוצאות השנתיות הלא-מוכרות, שהן בגדר הוצאות עודפות לפי סעיף 181ב לפקודת מס הכנסה, להוצאות שהותאמו כהוצאות לא-מוכרות. רצוי לערוך חישוב סופי להוצאות העודפות ולדווח לרשויות מס הכנסה לפני תום שנת המס, כדי להימנע מהטלת קנסות. יש לדווח לרשויות מס הכנסה על חוסר בתשלום. מאידך, אם משלמים יותר, יש לזכור, כי הסכום העודף, גם שהוא מנוכה מהמקדמות, אינו מוחזר לעולם, ויש רק אפשרות לצרפו לתשלומי המס אם יש רווח. אפשר להשלים הפרשים או לתקן דוחות קודמים עד 15 בינואר - במסגרת התשלומים בעבור דצמבר. מצוין בזה, כי אם בדוח השנתי יעלה סכום ההוצאות העודפות על אלה שבגינן שולמו מקדמות, יוטלו על ההפרש, באופן אוטומטי, קנסות, ריבית והפרשי הצמדה. מכאן - חשיבותן של בדיקה עצמית מקדימה ושל עריכת תיאום מלא ומדויק של הדוחות עוד במסגרת שנת המס הנוכחית. מקדמות בשל הוצאות עודפות, ששולמו ביתר בטעות, יוחזרו לנישום. ראה הוראת ביצוע 32/91 מיום 12.5.91, אשר מורה לפקיד השומה להחזיר מקדמות בגין הוצאות עודפות, אם יוכיח לו הנישום שמקורו של הדיווח בטעות. יש להתאים את הדוח על "הוצאות עודפות" עם ההוצאות שנרשמו בפנקסי החשבונות ולהשלים את החסר בעניין תכנון המס. ניכוי מס במקור מוצע להעביר ניכוי מס במקור במועד החוקי ולבדוק, אם הסכומים שנוכו במקור מספקים תואמים את האישורים שנתקבלו מהם ולתקנם במידת הצורך. בערעור בבית המשפט העליון (ע"א 438/90, פקיד שומה חיפה נגד "הד הקריות") נקבע ב-29.12.97, ברוב דעות, שלא להכיר בריבית ובהפרשי הצמדה אשר נוספו על חוב של מס שהחברה ניכתה במקור ולא העבירה אל פקיד השומה. נפנה תשומת לב שבעקבות פס"ד פי גלילות בעניין הוצאות מימון, בשנים האחרונות יש הטוענים על סמך הפסיקה האמורה שיש מקום להתיר בניכוי הוצאות מימון לצורך תשלום מס הכנסה. החל משנת 2009 ואילך, חלה חובת הדיווח הממוכן על כל מעביד/מנכה שחייב לנהל חשבונות לפי שיטת החשבונאות הכפולה, או מעסיק 10 עובדים או יותר, או עורך את חישובי המשכורת או הניכויים באמצעות מערכת מיכון. ריבית להלוואות הלוואות על פי סעיף 3(ט) לפקודה לקראת תום השנה יש לזקוף למס "שווי הכנסה רעיונית", הנובע מיתרות חובה על הלוואות שניתנו ללא ריבית או בריבית נמוכה מזו שקבע שר האוצר, לעובדים, לספקי שירותים ולבעלי שליטה, אשר אי חיובם לפי סעיף 3(ט) לפקודת מס הכנסה יגרום לעסק חיוב במס. להלוואות עד כ-6,960 ש"ח, שניתנו לעובד שאינו בעל שליטה - שיעור הריבית הוא שיעור עליית המדד. להלוואות לנותני שירותים, לבעלי שליטה, מעל 6,960 ש"ח שניתנו לעובדים - שיעור הריבית יהיה 4% בתוספת שיעור עליית המדד, כאשר הם מוכפלים במספר ימי ההלוואה ומחולקים ב-365. יש לבדוק, אם כדאי להעניק הלוואות בריבית זו, כאשר הכסף יוצא מן החברה. אולי כדאי למשוך דיווידנד ולקזז הפסד הון מניירות ערך באותה השנה. בהערת אגב - מצוין בזה כי רצוי לעגן, בהסכמים בכתב, הלוואות לעובדים והלוואות בין גופים הקשורים ביניהם. על פי הוראות חוק מס ערך מוסף, חייבת הריבית בתשלום מע"מ על בסיס מזומן. עם זאת, על פי הוראות פנימיות של רשויות מע"מ - יש לזקוף מע"מ בכל סוף שנה בגין הלוואה שלא נקבע לה מועד פדיון. בהלוואות בין גופים קשורים ובין עוסקים מורשים, רצוי, בסוף כל שנה, לבדוק את מצבת ההלוואות, ולהוציא חשבוניות מס בגין הריבית. שמירת מערכת החשבונות יש לשמור את מערכת החשבונות 7 שנים משנת המס שאליה היא מתייחסת, או 6 שנים מיום הגשת הדוח על ההכנסה לאותה שנה, לפי המאוחר. לאחר 31.12.2009 ניתן להשמיד את פנקסי החשבונות לשנת 2002, בתנאי שהדוח לשנת 2002 הוגש עד 31.12.2003. מסמכים סטטיסטיים, הזמנות, רישומים פנימיים בין-מחלקתיים, חוזים ופרוטוקולים, פריטי תיעוד ופנקסים, שהנישום אינו חייב לנהלם על פי הוראות ניהול פנקסי חשבונות, אך ניהלם מרצון או מכוח דין אחר, יש לשמור במשך 3 שנים לפחות מיום הגשת הדוח על ההכנסה לשנת המס, שאליה הם מתייחסים. האמור בסעיף זה הוא בדבר שמירת מסמכים לצורך בדיקתם בידי שלטונות המס בלבד. ייתכן שבענפים אחדים, או על פי דרישות חוקיות מסוימות, נדרשת שמירת מסמכים מסוימים לתקופות ארוכות מאלה. רצוי לשמור דוחות שנתיים על עובדים לתקופה בלתי מוגבלת, משום שהם עלולים להתבקש למימוש זכויות בביטוח לאומי וכיוצ"ב. אם חסרים מסמכים ויש לפנות לבנק, כדי לקבלם ממנו, נפסק בבית המשפט העליון כי חובתו של בנק היא לשאת בהוצאות מתן מסמכי חשוד בהעלמת מס (ראה את פסק הדין בעניין ע"א 2574/97). דחיית הדיווח על הכנסות או הקטנת שיעור המס עליהן עיתוי ההכנסות בסיס מזומן בעבור המדווחים על בסיס מזומן מקטינה דחיית התקבול את ההכנסה החייבת בסכום התקבול שנדחה, אך גם זאת במסגרת הסבירות. תקבול בשיק מתועד אפשר ליחסו למועד פירעונו בתנאי שהוא לא הוסב לאחר. דחיית גבייתן של הכנסות היא רלוונטית רק למדווחים בשיטת הדיווח על בסיס מזומן. דחיית הגבייה של הכנסות תיחשב לדחייה, אשר אינה גובלת בפיקציה, כאשר לקראת סוף שנת המס הנישום איננו מוציא הודעת חיוב על שכר טרחה ללקוח בתמורה לשירות או למכר נכס, או שהוציא הודעת חיוב כזו, אך טרם קיבל את הכסף בגינה. כל דחיית הכנסה למדווחים על בסיס מזומן - משמעה: דחיית גביית המס לשנה הבאה. בסיס מצטבר יש לבדוק אם כל ההכנסות הכלולות בחשבונות אכן גובשו והופקו כהכנסה עד תום שנת המס, ואם אינן כוללות הכנסות מראש או הכנסות שטרם מומשו. אי רישום מכירה השנה תקטין את ההכנסה החייבת במס, בשיעור הרווח הגלום בעסקה בלבד ולא בסך התקבול כולו. למדווחים על בסיס מצטבר - דחיית הגבייה של ההכנסות פירושה עיכוב מתן השירות או מסירת הנכס לידי הרוכש או המזמין. בשיטה מצטברת - עסקאות, שגלום בהן רווח, אפשר לדחות לשנה הבאה את השלמתן ואת רישומן וזאת, בתנאי שהעסקה אומנם תצא לפועל בשנה הבאה. היו מקרים, שנישומים, שראו בסוף השנה שיש להם הכנסה "גבוהה מדי", נזכרו שהם בעצם קיבלו "הכנסות מראש". הללו טענו שהם מכרו באשראי ואז חילקו את הסכום שהתקבל במכירה בין מחיר המוצר ובין רכיב הריבית. את הריבית, טענו, שקיבלו מראש, וכך העבירו סכום סביר לשנת המס הבאה. צריך לזכור, שיש להיות עקיב בנושא לאורך השנים. אי אפשר כל שנה להחליף את אופן החישוב של ההכנסות מראש. "שיפטינג" שרירותי עלול לגרור תביעה אזרחית ופלילית מאת רשויות המס. כספים פנויים, המושקעים באמצעים פיננסיים נושאי ריבית או הפרשי הצמדה, יגרמו להגדלת ההכנסה החייבת בשנת המס. אם החברה תשקיע כספים פנויים במלאי או במקדמות לספקים, לא תיווצר תוספת להכנסה החייבת וזאת, מכיוון שעליית ערכם, הריאלית והאינפלציונית, של פריטים אלה מחויבת במס רק בעת המימוש. כדאי לציין, שבמקרים מסוימים, על פי פסיקת בתי המשפט, רשאית גם חברה בע"מ לדווח על בסיס מזומן. בסיס מזומן אינו פועל תמיד לטובתו של הנישום, ובמקרים מסוימים עדיף לבחור בבסיס מצטבר. כדאי לדעת, שרשויות המס אינן מאפשרות מעבר מבסיס לבסיס מדי שנה, ובחירתו של הנישום בבסיס המסוים תחייב אותו גם לשנים הבאות. לא תמיד כדאי לדחות הכנסה לשנה הבאה. כך, למשל: עצמאי, שפתח עסק חדש, ושיש לו הכנסה קטנה כבר השנה, ישקול אם כדאי לדחותה לשנה הבאה. בשנה הבאה תצורף הכנסתו להכנסה גבוהה יחסית ותחייבו לשלם עליה שיעור מס שולי, גבוה יחסית, תוך הפסד הניכויים והזיכויים האישיים בשנה העכשווית. הפרשי הזמנים גורמים לא רק לדחיית גביית המס או להקדמתה אלא לפעמים גם לשינוי שיעורו. וכך, מי אשר יש לו השנה הכנסה חייבת ובשנה הבאה צפוי לו הפסד, ישלם השנה את מלוא המס ולא יוכל לקזז הפסדיו בעתיד אלא כנגד הכנסתו בשנים הבאות. מכאן, שכדאי בדרך כלל להקדים מימוש הפסדים. מכירות אם נעשתה מכירה באשראי, שבה הופרדו מראש קרן המכירה והאשראי לשתי עסקאות נפרדות, ידווחו קרן המכירה וחלק האשראי השייך לשנת המס כהכנסה ב-2009, ואילו ההכנסה הגלומה באשראי שניתן לאחר שנת המס תדווח רק משנת מס 2010. כללי החשבונאות הבינ"ל תומכים במקרים מסוימים בתכנון האמור. כדאי גם לגמור התחשבנויות עם לקוחות, בייחוד כאשר צפויים מתן הנחות וביטול חיובים ללקוח או קבלת הסחורה בחזרה או כל פעולה אחרת המקטינה את המכירות. צריך לדאוג, כי בעת החזרת הסחורה או מתן הנחה וכד' יהיו המסמכים המקובלים חתומים בידי הצד שכנגד, כדי להפחית את החיוב במס ערך מוסף. כללי מע"מ קובעים, בנהלים מפורשים, באילו תנאים יכול המוכר להחזיר לעצמו את המע"מ, שנכלל בחשבונית שבוטלה או שהופחת סכומה. אגף המכס הוציא הוראות לעניין ניכוי מס עסקאות, כאשר חוב הלקוח (הכולל מע"מ) לא שולם. הקדמת מכירות אם העסק מפסיד, ואם יש מקרקעין המהווים השקעה בת-מימוש - מומלץ למכור את המקרקעין עד ל-31 בדצמבר ולקזז את שבח המקרקעין מההפסד העסקי. מומלץ למכור מלאי שערך השוק שלו נמוך מעלותו (מלאי פגום וכד'), כדי שההכנסות ממכירות בהפסד יובאו בחישוב ההכנסה בשנת המס העכשווית. יש לבחון עיתוי מכירת נכסים המחויבים במס רווחי הון ואפשרות קיזוזם של הפסדי הון מועברים מרווחי הון, וכן אפשרות דחיית רווחי ההון בגין החלפת נכס בר-פחת (לפי סעיף 96 לפקודה). ראוי לתת את הדעת כי יש להודיע לפקיד השומה, בתוך 30 יום מיום המכירה, על קיום רווח ואף הפסד הון. אם הפסדים משנים קודמות מקוזזים מרווח ההון, אין חובה לתשלום המקדמה בגין רווח ההון (אך בכל אופן ישנה חובת הודעה לפקיד השומה בתוך 30 יום). קיזוז הפסדי ההון השוטפים, המאוחרים ממועד מכירת הנכס שיצר רווח הון, אינו מהווה עילה, לפי עמדת רשויות מס הכנסה, לאי תשלום המקדמה וזאת, אף אם הפסד ההון נוצר בתוך 30 יום מיום יצירת רווח ההון - עדיין אין הפסד ודאי, והוא יוכר למוכר עם תום השנה. מוזכר בזה כי המקדמה בגין מס רווח הון אינה פוטרת מתשלום ריבית והפרשי הצמדה על כל יתרת המס ממועד המכירה ועד לתום שנת המס. מקדמת מס רווח הון ששולמה ביתר תוחזר כשהיא צמודה למדד מיום תשלומה. המאמר המלא מתפרסם בירחון "ידע למידע" לחודש נובמבר 2009 ובאתר האינטרנט "כל-מס" מבית חשבים ה.פ.ס מידע עסקי בע"מ. הכותב - עורך הירחון "ידע למידע" ומרכז תחום המסים בחברת "חשבים ה.פ.ס מידע עסקי בע"מ"