דירה שמשמשת כעסק אינה זכאית לפטור ממס שבח

תקציר ו"ע 1069/06 קרן עמית נ' מס שבח מקרקעין - מחוז מרכז ועדת ערר מס שבח מקרקעין דחתה ערר על אי מתן פטור ממס שבח לבעלת דירה, אשר השכירה דירה לשוכרת שהפעילה בית עסק בקיר הגובל עם דירת מגורים, והשתמשה בדירה כעזר ותמיכה לתפקוד בית העסק. נקבע כי גם אם היה מוכח שהדירה שימשה למגורים בלבד, לא היה מקום להגדירה "דירת מגורים מזכה" לעניין דיני המס, באשר היה קשר ישיר בין המגורים ובין בית המסחר. העובדות וטענות הצדדים העוררת השכירה דירה בבעלותה לשוכרת. השוכרת הפעילה סלון פאות במבנה הגובל בקיר עם הדירה, ופתחה דלת בין הדירה ובין בית העסק. העוררת מכרה את הדירה לצד ג', ורשויות המס לא פטרו אותה מן החבות במס, בנימוק כי הדירה אינה דירת מגורים מזכה. לטענת העוררת, הדירה שימשה את השוכרת למגורים, היות והדירה שימשה בעיקר למנוחה בקרבת בית העסק. עוד טענה העוררת כי חוזה השכירות כלל סעיף המתנה את השימוש בנכס למטרת מגורים, ומכל מקום הפרת התנאי על ידי השוכרת הייתה שלא בידיעתה. בית המשפט קבע: נטל ההוכחה להיות הממכר דירת מגורים מוטל על כתפי העוררת. בענייננו, השוכרת פתחה פתח המחבר באופן ישיר בין בית המסחר ובין הדירה, מה שמהווה ראשית ראיה לכך שהדירה שהושכרה שימשה את בית המסחר. כמו כן, הדוח השנתי שהגישה השוכרת כלל ניכוי הוצאות שכירות הדירה כחלק מבית המסחר. לפיכך נראה כי העוררת לא הצליחה להרים את נטל ההוכחה לכך שעיקר מטרת השכירות והשימוש בה כוללים את הדירה בקטגוריית "דירת מגורים מזכה". הגישה המקובלת בדיני המס היא בחינת המהות הכלכלית של עסקה, ולא המהות המשפטית בלבד. לפיכך, אם התניות החוזיות בהסכם לא באו לידי ביטוי מעשי, לא יהיה די בהן כדי להשפיע על דיני המס. זאת ועוד, אף אם העוררת הייתה מוכיחה מעבר לכל ספק סביר כי דירת המגורים שימשה אך ורק למגורים, עדיין היה מקום לומר כי הדירה מהווה חלק מבית המסחר, ולא היה מקום להגדירה כדירת מגורים מזכה לעניין דיני המס, שכן היה קשר ישיר בין המגורים ובין בית המסחר. עם זאת, בערר העומד לפנינו אין אנו צריכים לתפיסה כה חד משמעית, באשר העוררת לא הרימה את נטל ההוכחה כי הדירה היא דירת מגורים שעיקרה למגורים. אשר על כן, הערר נדחה. בוועדת הערר ליד בית המשפט המחוזי בתל-אביב-יפו לפני: כב' השופט יהושע בן שלמה ניתן ב-21.9.2009