תביעת ריבית והפרשי הצמדה בגין החזר כספים לעוסק

פעילותה של חברה היא רכישת קרקעות ומגרשים לבניית דירות למגורים לצורך מכירתן (חברה קבלנית). לפני כ-7 שנים מכרה החברה דירת מגורים (הקונה לא קיבל את הדירה ולא נכנס אליה). לאחר כשנה וחצי - הקונה תבע לדין את החברה בטענה, שהיא הפרה את החוזה ביניהם בעניין דירה זו. בית משפט השלום, בדונו בתביעה האמורה, פסק לטובת החברה. הקונה ערער על פסק זה של בית משפט השלום, ובית המשפט המחוזי הפך את ההחלטה, וחייב את החברה להחזיר לקונה את התמורה (בתוספת פיצויים והפרשים), בטענה שהחוזה מבוטל. החברה יישמה את פסק הדין במלואו. החברה הפיקה חשבונית מס זיכוי, והתקבל החזר ממע"מ בגינה על סכום הקרן. אני, כמייצג, הגשתי בקשה לרשויות מע"מ לקבלת ריבית והפרשי הצמדה מיום תשלום המע"מ (לפני 7 שנים), בטענה, כי מדובר במס, ששולם בצורה חריגה, וכי ההחזר מגיע בגין ביטול עסקה מלכתחילה שנעשתה בידי רשות שלטונית, כי זו פסיקה של בית משפט (אין מדובר בהחזר של מס ביתר במובן הרגיל של המושג). הערה: הוראות חוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 ("חוק מע"מ") בדבר הגשת הבקשה למנהל מע"מ בתוך שנתיים מיום התשלום חלות מיום שפסק הדין של בית המשפט העליון נעשה סופי; משמע - לפני כחצי שנה. השאלה: האם טענתי צודקת, וזאת בניגוד לעמדת רשויות מע"מ ? עו"ד טלי יהושע משיבה: נראה, כי יש בסיס טוב לעמדת השואל; ואולם התשובה על כך איננה חד-משמעית. סעיף 105(ג) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 [להלן - "לחוק מע"מ"] קובע את צירופם של ריבית והפרשי הצמדה אל הסכומים המושבים לעוסק; ואולם, זאת רק אם בקשת ההחזר הוגשה למנהל מע"מ בתוך שנתיים מיום תשלום הסכום אשר השבתו מבוקשת; והוא קובע כדלקמן: "(1) שולם לעניין חוק זה סכום כלשהו שיש להחזירו והוראות סעיפים קטנים (א) או (ב) אינם חלים לגביו, לרבות מס כאמור בסעיפים 87 או 88(ב), ייווספו לסכום, אם הוחזר לאחר 30 ימים מיום תשלומו, הפרשי הצמדה וריבית מיום תשלומו; (2) תביעה להחזר סכום כאמור בפסקה (1) ניתן להגיש למנהל בכתב, תוך שנתיים מיום תשלום הסכום." מדברי ההסבר להצעת חוק מע"מ עולה, כי הסעיף נועד מלכתחילה לעסוק בהשבה של סכומים שאינם בגדר מס או מס תשומות, כגון: סכומי עירבון, פיקדונות וכיוצא בזה, שהעוסק נדרש לשלם ויש להחזירם לו בצירוף ריבית והפרשי הצמדה. אולם, הנוסח לסעיף שהתקבל בסופו של דבר הוא רחב יותר, והוא כולל בתוכו גם מס שיש להשיבו מכוח סעיף 87 לחוק מע"מ (מס שהתברר ששולם ביתר בסופם של הליכי השגה או ערעור) וסעיף 88(ב) לחוק מע"מ (תשלום ביתר לפי דוח). בע"ש 9/90, בעניין קופליק משה בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף (מסים ה/3, ה-150) - אשר בו נידונה בקשתה של עוסקת להקטין את מע"מ עסקאותיה, עקב עסקה שנתבטלה, גם בשל הריבית והפרשי ההצמדה בגין המע"מ ששילמה בשל העסקה (ולא רק בשל הקרן בשיעורה הנומינלי) - קבע בית המשפט, כי, לעניין חוק מע"מ, ראוי לפרש ביטול חוזה כפועל למפרע, ועל כן יש להחיל את הוראות סעיף 105(ג) לחוק מע"מ, הקובע כי סכום המס יושב בערכים ריאליים. מצוין בזה, כי בעניין, שאוזכר לעיל, בוטלה העסקה כשנה בלבד לאחר שנחתם ההסכם, והחלת הוראות סעיף 105(ג) לחוק מע"מ בידי בית המשפט היטיבה עם המערערת. שכן, באותו עניין טען מנהל מע"מ, כי המערערת איננה זכאית כלל להחזר ריבית והפרשי הצמדה, מאחר שאין סעיף כלשהו המעגן את זכותה לכך. בניגוד לעמדת מנהל מע"מ, קבע בית המשפט: "ביטול עסקה, אם בכלל, וקביעת העיתוי לביטול זה, הוא עניין שבדרך כלל הוא תוצאה של שיקולים שדבר אין להם עם מע"מ; ואין מדובר בנושא של מימוש זכות שהחוק הנזכר מעניק, אלא בפעולה שעצם עשייתה וכן מועדה נקבעים על ידי שיקולים כלכליים; ולכן אין הצדקה להטיל את התוצאות מירידת ערך המס ששולם בשל האינפלציה, על העוסק." כלומר: הגם שבנסיבות אותו המקרה הושבו הריבית והפרשי ההצמדה באמצעות המנגנון, הקבוע בסעיף 105 לחוק מע"מ (המגביל, כאמור, את דרישת ההשבה לפרק זמן של שנתיים), עדיין אפשר ללמוד מקביעות בית המשפט, כי, אליבא דבית המשפט, ביטול העסקה חל למפרע, וכי ה"עוסק" איננו צריך לשאת בתוצאות הנובעות מירידת ערך המס ששילם. זאת, בייחוד כאשר עסקינן בנסיבות כמו אלה המתוארות בפניית השואל: של ביטול חוזה עקב פסק דין של בית המשפט. בנסיבות שכאלה צפוי, על הרוב, פער ניכר של זמן, העולה על שנתיים ימים, בין מועד עריכת העסקה ותשלום המע"מ בהקשרה לבין מועד סיום ההליך המשפטי וההחלטה בעניין. על כן, נדמה, כי אין כל הצדקה, שלפיה חוב המס ששולם יושב לעוסק, כשהוא נושא ריבית והפרשי הצמדה רק בגין חלק מתקופה זו, וכי נטל שחיקתו של החוב ייפול על שכמו של העוסק. תימוכין לדברים אלה אפשר ללמוד מדברי כב' השופט ביין בעמ"ה 130/90, בעניין סולל בונה ארצות חוץ נ' פקיד שומה חיפה (מיסים ח/2, ה-74), כדלהלן: "אין להשוות את ענייננו לביטול העסקה נשוא ע"ש 9/90 קופליק... שם הוחלט, כי העוסק זכאי להחזר המס על העסקה כשהוא משוערך לפי הוראות סעיף 105(ג) לחוק מע"מ. באותו עניין צוין, כי לפחות לפי חלק הדין הכללי קיימות השקפות שפעולה של ביטול חוזה תוקפה למפרע. על רקע זה של הדין הכללי נותחו הוראותיו של סעיף 105(ג) לחוק מע"מ והוא פורש כחל אחורה על עסקה שבוטלה." מעבר לאמור - עיגון נוסף לחובת ההשבה הריאלית של סכום המע"מ שנגבה ביתר אפשר ללמוד מה"פ 714/01, בעניין כור מזון בע"מ ויפו מור בע"מ נגד מנהל המכס ומע"מ (מיסים יז/2 ה-183), אשר בו נקבע: "כשם שאת המס יש לשלם על בסיס ריאלי וכל איחור בתשלום המס יגרור עמו תשלום ריבית והפרשי הצמדה (ראה סעיף 97 לחוק המע"מ), כך גם כאשר על המנהל להשיב לעוסק מס ששולם ביתר, עליו לעשות זאת בצירוף ריבית והפרשי הצמדה החל ממועד תשלומו. עקרון זה אומץ בידי הפסיקה. כך, לדוגמה, בע"ש 441/93 אלקה החזקות בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף...". מצוין בזה, כי פסק הדין האמור לא דן בהשבה מכוח סעיף 105(ג) לחוק מע"מ. ברם, אפשר ללמוד ממקרה זה על האופן, אשר בו ראוי להתבצע החזר מס מאת רשויות המס. סיכומו של דבר עולה מהפסיקה, כי השבת מס בשל ביטול עסקה צריכה להיעשות למפרע, וככזו - עליה להיות השבה ריאלית. מצוין בזה, כי חובת ההשבה הריאלית נובעת אף מחוק עשיית עושר ולא במשפט, התשל"ט-1979.