סטייה מהותית מניהול פנקסים - סעיף 95 לחוק מע"מ

ע"ש 1566/02 נ.ג.נ. מתכת בע"מ נ. מנהל המכס והמע"מ

המערערת עוסקת בסחר בפסולת מתכות. המשיב הוציא למערערת שומת תשומות על פי מיטב השפיטה, וכן פסל את ספריה והטיל עליה קנס, בהתאם להוראת סעיף 95 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו–1975 (להלן - החוק).

בהודעתו, נימק המשיב כי נמצאו בספרי המערערת חשבוניות מס על שם חברות, שהוצאו שלא כדין, ואין מאחוריהן עסקאות עם בעלי החברות הרשומים, ששימשו כ"אנשי קש" לתושבי שטחים על מנת לפתוח חברות ישראליות. המשיב טוען כי אחרים ביצעו את העסקה וסיפקו את הסחורה. השאלה, אותה העמידו הצדדים להכרעה ראשונית, הינה האם קביעת המשיב כי המערערת ניכתה מס תשומות מחשבוניות אשר הוצאו שלא כדין, בשל היות מוציא החשבוניות זר לעסקה, בהעדר מחלוקת שאת הסחורה נשוא חשבוניות המס רכשה המערערת ושילמה את מלוא תמורתה, מהווה סטייה מהותית מהוראות ניהול ספרים, אשר תצדיק את פסילת הספרים והטלת הקנס, לפי הוראות סעיף 95 לחוק.

בית המשפט המחוזי בבאר-שבע פסק

בירור המחלוקת נעשה על פי נוסחו של החוק, עובר לתיקון החוק מתשס"ג. ככלל, פסילת ספרים נעשית מקום בו נמצא כי הנתונים הכלולים בספריו של עוסק אינם אמינים ואינם יכולים לשקף את הכנסותיו או את הוצאותיו של העוסק, שיש בהן כדי להשפיע על קביעת המס בו חייב העוסק. כאשר עוסק מנהל את פנקסיו בחוסר התאמה ובניגוד לנדרש על פי דין, יש בכך משום סטייה מהותית מהוראות ניהול פנקסים. יש לתת את הדעת להבדל מהותי, בין פגם הנוגע לתוכן החשבונית לבין פגם הקשור לזהות מוציא החשבונית. כאשר מדובר בחשבונית אשר הוצאה ובגינה לא בוצעה כל עבודה, מוגדרת חשבונית זו "כחשבונית פיקטיבית" וכאשר מדובר בחשבונית אשר הוצאה בגין עבודה שבוצעה, אך על ידי מי שלא היה רשאי להוציאה, נקראת החשבונית כ"חשבונית זרה", דהיינו חשבונית שהוצאה על ידי מי שהיה זר לעסקה. אמנם לשון החוק נוקבת במינוח כולל ומכנה חשבוניות אלו כ"חשבוניות שהוצאו שלא כדין", בין אם החשבונית פגומה בסכום שבה, בין אם בזהות מוציא החשבונית ובין אם בתמורת העסקה שמאחוריה, אך יש לאבחנה האמורה חשיבות במיקוד המחלוקת ובחינתה.

בענייננו, המשיב לא טען כי מדובר בחשבוניות שאינן כדין שמאחוריהן לא קיימת כל עסקה, או במילים אחרות, כי מדובר בעסקה בדויה שאין אחריה דבר. המשיב לא חלק על כי העסקאות בוצעו, אך טען כי העסקאות בוצעו באמצעות אנשי קש ומוציא החשבוניות לא היה צד לעסקה האמיתית בין הצדדים.

מקום בו לא חלק המשיב על קיום העסקאות וקבע בדיוק את סכום המס המגיע מן המערערת, אין לומר כי מדובר בסטייה מהותית מהוראות ניהול ספרים. שונה היה הדבר אם היה מדובר בחשבונית שהוצאה שלא כדין ואשר מאחוריה לא עומדת כל עסקה שבוצעה. יש לפרש בצמצום את ההוראה העונשית שבסעיף 95 לחוק, בנוסחו עובר לתיקון תשס"ג, ולהחילה אך על פגמים צורניים בספרים ובניהולם, המהווים ליקויים מהותיים בספרי החשבונית, וזאת להבדיל מטענות בדבר דיווחים לא נכונים. יש לראות בסמכות אשר ניתנה למנהל להטיל קנס מנהלי, כסמכות שהוגבלה אך לנסיבות הפרוצדורליות צורניות של ניהול הספרים. מקום שלא נטענה כל טענה, לא כנגד אופן ניהול הספרים, במישור הצורני, ולא נטען כי לא ניתן היה לקבוע את שיעור המס לתשלום, שגה המשיב בפוסלו את ספרי המערערת וחיובה בקנס, לפי סעיף 95 לחוק, מחמת ניהול ספרים בסטיה מהותית מהוראות החוק. במסגרת התיקון לחוק, ובשונה מנוסח החוק ערב תיקונו, מצא לנכון המחוקק לקבוע מפורשות כי הוצאת חשבונית שאינה כדין, או ניכוי מס תשומות הכלול בחשבונית אשר הוצאה שלא כדין, תביא אחריה את פסילת הספרים וכן יראו בכך משום סטיה מהותית מניהול ספרים, באופן אשר יאפשר הטלת קנס לפי סעיף 95 לחוק. המחוקק ראה צורך בתיקון לחוק, כדי להחיל על ענייני חשבוניות שהוצאו שלא כדין, את הדין החל על סטיה מהותית מניהול ספרים. אם קיים ספק באשר לפרשנות הוראות החוק, ערב התיקון, הרי שמספק זה תהנה המערערת. הערעור התקבל, ככל שהוא נוגע לפסילת ספרי המערערת מחמת סטייה מהותית בניהול הספרים והטלת הקנס המנהלי. שאלת ההוצאות תידון בסיום ההליך. ניתן ביום: 1.11.2005 בפני: כבוד השופטת ר' ברקאי. ב"כ המערערת: עו"ד שולמית שיפר; ב"כ המשיב: טל שטיין, פרקליטות מחוז הדרום.