השבת הוצאות מס שהוצאו בפיתוח מקרקעין

ועדת הערר דחתה ערר שהגישו שתי חברות בנייה שהתקשרו בהסכם לפיתוח מקרקעין, שבמסגרתו עתרו שלא להתחשב בסכום הוצאות שהשיבה אחת מהן לשנייה, לשם קביעת "שווי המכירה" לעניין מס מכירה ומס רכישה. נקבע כי על מנת להתחקות אחר טיבה של עסקה מבחינה כלכלית, לשם קביעת שוויה, אין לראות בכותרת שנתנו לה הצדדים חזות הכול. על מנת להתחקות אחר התוצאה המיסויית, יש לבחון מהי העסקה שנערכה בפועל בין הצדדים. העובדות העוררת 1 התקשרה עם מינהל מקרקעי ישראל בחוזה פיתוח לאחר זכייתה במכרז פומבי, ולאחר מכן מכרה מחצית מזכויותיה ומהתחייבויותיה על פי חוזה הפיתוח לעוררת 2, למטרת הקמת פרויקט מגורים משותף על המקרקעין. תמורת הממכר חושבה כמחצית המחיר ששילמה העוררת 1 למינהל, ונוסף על כך התחייבה העוררת 2 להשיב לעוררת 1 מחצית מההוצאות שהוציאה העוררת 1 בקשר עם המקרקעין, כגון: הוצאות תכנון, מימון, רכישה וכיו"ב. המחלוקת נשוא הערר דנן היא בשאלה: האם יש לראות בהוצאות חלק מ"שווי המכירה", לצורך חישוב מס המכירה ומס הרכישה (כגישת המשיב), או האם החזר ההוצאות אינו מהווה חלק מן התמורה שהתקבלה במכירת הזכות, אלא השבה ממשית של הוצאות בפועל שהיו לעוררת 1, ואין לראותם חלק משווי המכירה (כגישת העוררות)? בית המשפט קבע: סעיף 17(א) לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 [להלן - "החוק"], מגדיר שווי מכירה כשוויה ביום המכירה של הזכות במקרקעין הנמכרת, כשהיא נקייה מכל שעבוד הבא להבטיח חוב, משכנתא או זכות אחרת הבאה להבטיח תשלום. במקרים רגילים, כשחוזה המכירה נעשה בכתב והתמורה נקבעה בתום לב ובלי שהושפעה מיחסים מיוחדים בין המוכר לקונה, כאמור בסעיף 1(1) לחוק, חייבים שלטונות המס לקבוע את השווי על בסיס התמורה המוסכמת. כאשר מתמלאים תנאי פסקה (1) להגדרת שווי באותן נסיבות, קובע המחוקק חזקה חלוטה, שלפיה קיימת זהות בין התמורה המוסכמת על מוכר מרצון וקונה מרצון, לבין מחיר השוק. לפיכך, ממילא חייבים שלטונות המס לקבל את התמורה המוסכמת בתור ה"שווי". הגדרת "שווי" מכוונת כולה למחיר שנקבע במשא ומתן מסחרי, ללא השפעת שיקולים זרים ובידיעת הצדדים את תנאי השוק. ההבדל בין שתי ההוראות הנ"ל הוא שעל פי הרישא להגדרה, שווי השוק הוא נתון היפותטי המוכח באמצעות שמאות חיצונית וכלים דומים לכך, בעוד לפי פסקה (1) מחיר השוק הוא המחיר הממשי שנקבע בין הצדדים. כאשר חלה פסקה (1) להגדרה, מוטל המס על הרווח למעשה, להבדיל מהטלת מס על שבח תיאורטי. לכן, בהתמלא תנאי הסעיף הנ"ל, שלטונות המס חייבים לשום את המס על בסיס התמורה המוסכמת (הנקובה). הפסיקה והספרות חזרו פעמים רבות על ההלכה, שלפיה חובות של המוכר, שהרוכש נטל על עצמו, הם חלק משווי המקרקעין. במקרה דנן, נקבעה התמורה בהסכם בין הצדדים, ולפיכך צודק המשיב כי יש לבחון את האמור בהסכם על פי הכללים שנקבעו בפסיקה, ולפיהם - יש לבחון מהי המהות הכלכלית של העסקה שנכרתה בין הצדדים. על מנת להתחקות אחר טיבה של העסקה מבחינה כלכלית, אין לראות בכותרת שנתנו לה הצדדים חזות הכול, והוא הדין באשר לאופן שבו כינו אותה, למתכונת שבה ערכו אותה וללבוש שהלבישו אותה. ברור, אם כן, כי עם כל הכבוד לכינוי שנתנו הצדדים ל"הוצאות", הרי על מנת להתחקות אחר התוצאה המיסויית, יש לבחון מהי העסקה שנערכה בפועל בין הצדדים. בחינת ההסכם בין העוררות מובילה למסקנה כי כל התמורה ששולמה לפיו היא בגין הזכות במקרקעין, ולא הועברו זכויות או נכסים אחרים המצדיקים תשלום נוסף, שכונה בהסכם "ההוצאות". מדובר בהוצאות מהסוג שכל מחזיק במקרקעין נושא בהן, והנדרשות לצורך רכישה ואחזקה של מקרקעין, אשר הוצאו לפני המכירה. אין כל ספק כי השבחה בפועל או הוצאה התורמת להשבחה, יש להביאן בחשבון לצורך קביעת ערך המקרקעין. במקרה דנן, הפריטים ששולמו כ"הוצאות" מהווים השבחה או תרומה לכך, ובלעדי מימון פריטים אלה לא ניתן לממש את הפוטנציאל של המקרקעין. נכס מתוכנן שווה יותר מנכס לא מתוכנן. נכס ששולמו בעבורו כל המסים, מס שבח, מס רכישה ומס רכוש, הוא נכס מושבח. אשר על כן, הערר נדחה. בוועדת הערר ליד בית המשפט המחוזי בתל-אביב-יפו לפני: כב' השופט י' בן שלמה

באדיבות "כל-מס" מבית חשבים ה.פ.ס. מידע עסקי בע"מ