שאלה:

-------

בענייננו כאן מצויים שני עסקים בבעלות אותו אדם [להלן - כדי לבדל ביניהם, הם ייקראו: האחד - "עסק א"; האחר - "עסק ב"].

בשנת 2004 מכר עצמאי את עסקו [מוסך - "עסק א"]. בהסכם המכירה התחייב העצמאי שלא לפתוח עסק זהה באותה עיר; ההתחייבות - ללא הגבלת זמן.

בשנת 2005 פתח אותו העצמאי עסק אחר [גם הוא מוסך - "עסק ב"] באותה עיר.

הקונים של עסק א' תבעו את העצמאי האמור על הפרת חוזה אי-תחרות.

בשנת 2007 הגיעו הצדדים, הנידונים כאן, להסכם; ולפיו יפצה העצמאי אותם (את הקונים האמורים) בסך 20,000 ש"ח.

השאלות:

1. האם משלם הפיצוי, העצמאי, צריך לקבל חשבונית-מס קבלה ?

2. האם משלם הפיצוי, העצמאי, יכול לרשום את תשלום הפיצוי כהוצאה שוטפת, אשר הוא יוכל לנכותה וגם לקזז את מס התשומות ?

3. אם אי אפשר לרשום את תשלום הפיצוי כהוצאה שוטפת - כיצד על העצמאי לנהוג [?]; האם כספי הפיצוי שהוא שילם הולכים לאיבוד, או אפשר לקזז אותם באופן כלשהו ?

שאלה:

--------

הערה מקדימה: מחמת היעדר נתונים חשובים בפניית השואלת - התשובה דלהלן היא כללית בלבד; ומומלץ לפנות, בעניין המובא כאן, אל מומחה בתחום זה ולהציג לפניו את מלוא הנתונים.

לשאלה 1:

סעיף 1 לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 [להלן - "חוק מע"מ"] מגדיר "עסקה".

"'עסקה' - כל אחת מאלה:

(1) מכירת נכס או מתן שירות בידי עוסק במהלך עסקו, לרבות מכירת ציוד;

(2) מכירת נכס אשר נוכה מס התשומות שהוטל על מכירתו למוכר או על יבואו בידי המוכר;

(3) עסקת אקראי."

כידוע, בהתאם לסעיף 2 לחוק מע"מ יוטל מע"מ על עסקה.

כדי לקבוע, אם הפיצוי האמור חב במע"מ, יש לבחון - אם הוא מהווה תמורה בהקשרה של "עסקה", כהגדרתה לעיל.

לשון אחר: אם הפיצוי מתקבל על רקע אחת משלוש החלופות להגדרת "עסקה", הוא יחוב מע"מ:

1. "מכר" של נכס במהלך העסקים לרבות "מכר" של ציוד או מתן שירות במהלך העסק.

2. מכר" של נכס שנוכה עליו מס תשומות.

3. עסקת אקראי.

נבחן כעת, אם הפיצוי האמור תואם את אחת משלוש החלופות לעיל:

לשם קיום החלופה הראשונה - נדרש כאמור, "מכר" או "מתן שירות", כהגדרתם בחוק מע"מ.

"מכר" ו"שירות" מוגדרים בסעיף 1 לחוק מע"מ - כמפורט להלן:

"'מכר', לעניין נכס - לרבות השכרתו, מקחו אגב שכירות, הקניית רשות לשימוש בו בתמורה, הקניית זכות בו, שימוש בו לצורך עצמי, ולרבות הפקעתו, חילוטו או החרמתו, בתמורה ..."

"'שירות' - כל עשייה בתמורה למען הזולת שאיננה מכר לרבות עסקת אשראי והפקדת כסף, ובחבר-בני-אדם גם עשייה כאמור למען חבריו אף ללא תמורה …"

כאמור לעיל, בסיפה של הגדרת "מכר" בחוק מע"מ נקבעו פעולות אחדות בלתי רצוניות במסגרת ההרחבה של הגדרת "מכר", החל מן ה"לרבות" השני בהגדרה.

לדעת מלומדים רבים - עולה מנוסח חוק מע"מ, כי פעולות, אשר נכפות על העוסק, ואשר אינן מנויות בהרחבה של הגדרת "מכר", אינן מהוות "מכר" כהגדרתו בחוק מע"מ. הגישה הזו התקבלה בפסיקות כמפורט להלן:

● בפרשת "אבי צמיגים" [ע"ש 166/00, אבי צמיגים נ' ממונה אזורי חיפה] - נקבע, לעניין נזקי שריפה, כי השריפה והפיצויים על הנזק אינם בגדר "מכר"; ועל כן, אין זו עסקה כהגדרתה בחוק.

● בפרשת "מזרחי" [ע"ש 4/88, מזרחי נ' מנהל המכס] - נקבע, כי פיצוי, אשר שולם על נזק לדחפור, אינו חלק מן התמורה בעבור מכירת הדחפור; ועל כן, אין לחייבו במס.

● עיון בפרשת "אול שירותים" [ע"א 1694/92, 1753/92, 1922/92, חברת אול שירותים נ' גבריאל מושיץ (פ"ד מ(2) 397)].

אף רשויות המס מקבלות גישה זו; ועל פי זה הן קובעות ב"הוראת תאמ"ו" 66.714.2 את זאת:

"פיצוי כספי המתקבל מחברת הביטוח או מהמוכר בגין נזק, אינו תמורה עבור 'עסקה', ולכן אינו חייב במס."

לאור הגדרת "שירות", אשר מתחילה במילים "עשייה בתמורה למען הזולת" - ספק אם אפשר לטעון, כי פיצוי על הפרת חוזה מהווה שירות.

על כן, אפשר לראות, כי פיצוי על נזק אינו תואם את הגדרת "מכר" או "שירות"; ועל כן, אין מתקיימת החלופה הראשונה להגדרת "עסקה".

נוסף על זאת, אפשר לטעון, כי "פיצוי" כאמור אינו חלק ממהלך העסקים הרגיל של העוסק; ובכך - יוצאים מן החלופה הראשונה להגדרת "עסקה".

החלופה השנייה להגדרת "עסקה" אינה רלוונטית בענייננו, בהנחה שלא נתבע מע"מ-תשומות בשל התשלום בעבור אי-התחרות.

בהיעדר נתונים במידה מספקת, ומאחר שהחלופה השלישית להגדרת "עסקה" היא, ככל הנראה, בלתי רלוונטית בהיעדר עסקת אקראי מצד מקבל הפיצוי - אמנע מניתוח חלופה זו במסגרת פתרון זה; ונניח, פשוט, כי אין היא מתקיימת.

סיכום התשובה על שאלה מס' 1: בהיעדר "עסקה" כהגדרתה בחוק מע"מ - לא יוטל מע"מ על סך הפיצוי.

לשאלה 2:

מאחר שהגענו למסקנה, כי אין חיוב במע"מ - למותר לציין, כי לא יהיה קיזוז של מע"מ תשומות.

לעניין התרת ניכוי ההוצאה לצורכי מס הכנסה - יש לבחון, אם ההוצאה עומדת בתנאי סעיף 17 רישה לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"].

"לשם בירור הכנסתו החייבת של אדם ינוכו, זולת אם הניכוי הוגבל או לא הותר על פי סעיף 31 - יציאות והוצאות שיצאו כולן בייצור הכנסתו בשנת המס ולשם כך בלבד, לרבות..."

זה סיכום דרישות הסעיף:

1. כולן, לשם כך בלבד - לא מעורבות.

2. בייצור הכנסתו - אינצידנטלית לייצור ההכנסה.

3. בשנת המס - עיקרון ההקבלה (matching).

ככלל, אפשר לקבוע, כי תנאי הסעיף האמור דורשים, כי ההוצאה תהווה הוצאה בייצור הכנסה בשנת המס בלבד.

בע"א 735/86, צבי בן שחר זרעים בע"מ נ' פקיד השומה תל-אביב 3 - פיצויי נזיקין, ששילמה חברה על נזק, שגרמה שריפה שפרצה במחסניה למחסנים סמוכים, הותר לנכותם כהוצאה. שריפת מלאי, אפילו בשל רשלנות הבעלים, היא אירוע במהלך העסקים הרגיל; ועל כן, הפיצוי הוא הוצאה פירותית בהתאם לכלל הידוע: "דין הפיצוי כדין הפרצה שהפיצוי בא לכסותה".

בהתאם להילכת "אברך" (ע"א 182/72) ולהילכת "שנקר" (עמ"ה 169/87) - הזכות לתחרות מהווה "נכס" במובן סעיף 88 לפקודה. על כן, גם הפרתה תהווה תשלום הוני.

בע"א 346/70, פקיד השומה חיפה נ' עוף חיפה בע"מ - פיצויים, ששולמו למנהל פורש של חברה תמורת אי-תחרות בה, מותר לנכותם, אם אין הם יוצרים יתרון לתקופה בלתי מוגבלת, אלא הם מגינים על הכנסה שוטפת בתקופה קצרה.

הדבר לעיל נלמד מאופי הסכם אי-התחרות: משך ההסכם, היקף הפיצוי ותחולתו. אם מניעת התחרות מוגבלת בזמן (שנתיים מיום חתימת ההסכם) ומוגבלת לטריטוריה מסוימת, תהיה החברה זכאית אף לנכות את התשלומים על מניעת התחרות כהוצאה שוטפת.

במקרה דנן, אף על פי שמדובר בתשלום הפוך - הרי לפי הכלל "דין הפיצוי כדין הפרצה שהוא בא לכסותה" היות שדובר בהתחייבות להימנע מתחרות ללא הגבלת זמן, נוטה הכף לכיוון סיווג ההוצאה הזו כהוצאה הונית שאסור לנכותה.

מנגד: בע"א 249/77, חברת אופר תעשיות בע"מ נ' פקיד השומה ירושלים - סכומים, ששילמה חברה לסוכן כפיצוי על ביטול סוכנותו והעברתה אליה, אסור לנכותם, משום שהם יצרו נכס הון למשלמת הפיצוי. לעומת זאת - נקבע, כי פיצויים שמשלם נישום, כדי להיפטר מחבות שהכבידה עליו, שהוא חלק מהונו החוזר, אפשר לנכותם כהוצאה פירותית.

אם תסווג ההוצאה דלעיל כהוצאה, שנועדה להיפטר מחבות מכבידה - יש מקום לטענה, כי מדובר כאן בהוצאה שוטפת.

תימוכין לגישה זו אפשר לדלות מעמ"ה 1093/00, רו"ח בבלי דן נ' פקיד שומה תל-אביב-יפו 1. בפרשה זו ההוצאה החד-פעמית לפורש היא הוצאה שמותר לנכותה כהיוון חלקו ברווחים העתידיים לפי שיטת חישוב התשלום שהייתה ביסוד הסכם הפרישה.

לשאלה 3:

לעמדת רשות המסים בישראל בהתאם למובא בפרשת "נצבא", שנידונה בבית המשפט העליון - משלא הופעלה הסמכות, ומשחסרים שיעורי פחת ברשימות שיצאו מטעם מחוקק-המשנה בדבר נכס מסוים, אי אפשר להפחית את הפחת.

מנגד, בפרשת "ענבר היכלי יופי לכלה" [עמ"ה 1022/99] - נקבע, בהערת-אגב, כי אפשר להפחית פחת כלכלי שלא בהתאם לתקנות. גישה זו לא נתקבלה על דעתו של בית המשפט העליון בפרשת "פז-גז", שבה נקבע, כי יש לתת משקל גם לוודאות פעולת רשויות המס; וזאת, בניגוד לפסיקה ארוכה: החל מפרשת "אינטרבילדינג" וכלה בפרשות "מ.ל. השקעות" ו"קלס", שבהן נקבע במפורש, כי נוסחאות שרירותיות בחקיקה ראשית או משנית יידחו מפני האמת הכלכלית.

סיכום: אם תסווג ההוצאה כהונית - לא יהיה אפשר להפחיתה, מאחר שאינה מנויה ב"תקנות הפחת 1941".

בשולי הדברים - מוער בזה, כי לו היה אפשר לסווג את הפיצוי כפיצוי על פגיעה במוניטין - הרי, לשיטתי, בהתאם לכלל "דין הפיצוי כדין הפרצה שהוא בא לכסותה" היה אפשר לתבוע פחת בשיעור 10% בשנה מכוח תקנות הפחתת מוניטין.

לסיכומן של כל התשובות דלעיל:

מומלץ להתייעץ עם מומחה בתחום זה ולפרוס לפניו את מלוא ההסכמות הראשוניות והסדר הפיצוי, כדי שהוא יכריע בסוגיות האמורות.

המשיב: ממשרד ד"ר אברהם אלתר ושות' עורכיד דין.

המידע באדיבות "כל-מס" מבית חשבים ה.פ.ס. מידע עסקי בע"מ.