מעמ בקניית דירות מגורים, בשיפוצן ובמכירתן

מטרתה של חברה: קניית דירות למגורים, שיפוצן, ולאחר מכן - מכירתן.

השאלות: 1. האם צריכה החברה הזו להוציא חשבונית עצמית - בקנייה האמורה ? 2. האם צריכה החברה הזו להוציא חשבונית - במכירה האמורה ?

תשובה: ------- ככלל, עסקה בישראל חייבת בתשלום מס ערך מוסף (מע"מ). "עסקה" היא: כל מכירת נכס או מתן שירות בהלך עסקיו של עוסק. לפיכך, רכישת דירה ומכירתה היא עסקה החייבת במע"מ. משום כך - בעת שתירכש דירה מידי עוסק, יחויב העוסק (המוכר) להוציא חשבונית; ולכן אין עולה כל שאלה בדבר החברה הרוכשת את הדירה והמוכרת אותה. אולם, אם החברה רוכשת את הדירה שלא מידי עוסק - נחשבת העסקה זו ל"עסקת אקראי" לפי החלופה השנייה להגדרת עסקת אקראי (מכירת מקרקעין לעוסק). לפיכך מכירת דירת המגורים מידי מי שאינו עוסק לחברה (שהיא עוסק) היא עסקת אקראי, אשר מהווה עסקה (ראה חלופה שלישית להגדרת עסקה) החייבת במס. תקנה 6ב לתקנות מס ערך מוסף, התשל"ו-1976 קובעת: "א) במכירת מקרקעין שהיא עסקת אקראי בידי מי שאינו עוסק, מלכ"ר או מוסד כספי, יהיה הקונה חייב בתשלום המס. (ב) החייב בתשלום המס לפי תקנת משנה (א) - (1) אם הוא עוסק, יוציא במקום המוכר חשבונית ערוכה על שמו הוא, וידווח על המכירה בדו"ח שעליו להגיש לפי תקנה 23 בשל עסקאותיו;" צא ולמד, כי רכישת דירת מגורים בידי עוסק ממי שאינו עוסק - חייבת במע"מ; והחיוב הוא על הקונה בדרך של חשבונית עצמית. במכירת מקרקעין אין מחלוקת, שיש חובה להוציא חשבונית, היות שעסקינן במכירת נכס (כולל מקרקעין), הנמכר במהלך עסקיה של החברה. לא למותר לציין את סעיף 5(ב) לחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 [להלן - "חוק מע"מ"]; וזה לשונו: "(ב) במכירת דירת מגורים בידי עוסק במקרקעין שרכש אותה ממי שאינו מלכ"ר, מוסד כספי או עוסק, המס עליה יהיה לא ממחירה המלא אלא מההפרש שבין מחירה בעת המכירה כאמור לבין מחירה בעת הרכישה; לענין זה, עוסק - למעט עוסק שעל פי דין לא היה רשאי לנכות את מס התשומות בשל רכישת דירת המגורים." בהוראות פרשנות 5/94 (תיקון 11 לחוק מע"מ - מע"מ על דירות "יד שנייה") נקבעו העקרונות האלה, להלן, להפעלת הסעיף: 1. מטרת הסעיף הינה למנוע כפל מס במצבים בהם עוסק במקרקעין מוכר דירת מגורים, שנרכשה על ידו מאדם פרטי או מעוסק, אשר על-פי דין לא היה רשאי לנכות את מס תשומות ברכישתה. מאחר שבמקרים אלה שולם המע"מ בעת הרכישה המקורית ולא ניתן היה לנכות אותו כמס התשומות, הרי, בעת מכירת הדירה, המע"מ יוטל לא על מחירה המלא, אלא על ההפרש שבין מחיר המכירה לבין מחיר הרכישה. 2. על מנת שהסעיף יחול צריכים להתקיים, אפוא, תנאים אלה: א. מדובר במכירה של דירת מגורים בלבד. ב. הדירה נמכרת על ידי מי שעיסוקו במכירת מקרקעין. ג. הדירה נרכשה בשלב קודם על ידי המוכר מאחד מאלה: 1. אדם פרטי. 2. עוסק, אשר על פי דין לא היה רשאי לנכות את מס התשומות בעת רכישת הדירה. 3. להלן הבהרות נוספות באשר להחלת התיקון ואופן יישומו: א. התיקון אינו חל במקרים בהם עוסק במקרקעין רוכש דירות ישנות או בתים ישנים, הורס אותם ובונה דירות חדשות על הקרקע. במקרים כגון אלה תיחשב הרכישה לרכישה של קרקע ולא של דירה או דירות מגורים. אין תחולה לתיקון, מאחר שלא נמכרת אותה הדירה שנרכשה, אלא דירה אחרת. מאידך, כאשר העוסק במקרקעין רוכש בניין דירות ומשפץ אותן, תוך חלוקה פנימית חדשה, כגון איחוד מספר דירות לדירות גדולות יותר וכדו', התיקון יחול. ב. בבנייה של דירות חדשות על גג בניין דירות, שנרכש בידי העוסק במקרקעין, יחול חיוב במע"מ על מלוא מחיר מכירת הדירות (אין תחולה לתיקון, מאחר שמדובר בדירה חדשה שנמכרת). לעומת זאת, אם נבנית קומה נוספת על גג דירת המגורים והקומה הנוספת מהווה חלק מהדירה הישנה שעליה נבנתה, יחולו הוראות התיקון והמע"מ ישולם על ההפרש שבין מחיר הדירה המשופצת - עם התוספת שעל הגג - לבין מחיר הדירה הישנה (ללא התוספת). ג. ברכישה כוללת של בניין ובו מספר דירות למגורים הנמכרות בשלב מאוחר יותר, כל אחת בנפרד, ההפרש שבין מחיר המכירה לבין מחיר הרכישה של כל דירה שנמכרת בנפרד ייקבע עפ"י יחס מ"ר של עלות הרכישה. ד. כאשר חל התיקון לא נשללת זכותו של העוסק במקרקעין לנכות את המע"מ הכלול בהוצאות השבחת הדירה כמס תשומות. ה. ההפרש שבין מחיר מכירת הדירה לבין מחיר רכישתה כולל מע"מ; כלומר - יש לחלץ את המע"מ מתוך ההפרש לבל ייווסף עליו. ו. מועד החיוב במס - בהסתמך על הוראות התיקון, ביחד עם הוראות סעיפים 28 ו-29 לחוק מע"מ, במכירת דירה על ידי עוסק במקרקעין (שהתיקון לחוק חל עליה) - כל עוד התמורה ששולמה ע"י הקונה אינה עולה על המחיר בו נרכשה הדירה על ידו, והדירה טרם נמסרה לקונה, לא נוצר מועד חיוב במס (שכן עדיין לא קיים הפרש מחיר החייב במע"מ). מועד החיוב במס יחול במועד שבו התמורה המשולמת בידי הקונה עולה על מחיר הרכישה או במועד מסירתה של הדירה לידי הקונה או רישומה על שמו, לפי המוקדם. דוגמות למצבים שבהם חל התיקון האמור: א. קבלן רכש דירת מגורים מאדם פרטי במחיר של 100,000 דולר. הדירה נמכרה על ידו בשלב מאוחר יותר במחיר 150,000 דולר. מחיר העסקה לעניין מס ערך מוסף במכירה זו הוא 50,000 דולר. ב. קבלן רכש, במחיר של 150,000 דולר, דירת מגורים מעוסק בהשכרה של דירות למגורים, שחל עליה סעיף 31(1) לחוק (השכרה פטורה). הדירה נמכרה בידי הקבלן במחיר 220,000 דולר. במכירה זו מחיר העסקה לעניין מס ערך מוסף הוא 70,000 דולר (זאת, מאחר שהעוסק שמכר את הדירה לקבלן לא היה רשאי לנכות את מס התשומות בשל רכישת דירת המגורים; שכן שימש לעסקה פטורה ממס). ג. קבלן רכש, במחיר של 500,000 דולר, בניין ובו דירות המושכרות על-פי חוק הגנת הדייר. לאחר פינוי הדיירים בידי הקבלן ושיפוץ הדירות, נמכרו כל הדירות בסך 1,000,000 דולר. המחיר הכולל של עסקאות מכירת הדירות לעניין מע"מ הוא 500,000 דולר. המידע באדיבות שירות "כל מס" - אתר המיסים של חשבים - h.p.s. לקוחות "נטו פרו" ו "קדם" מוזמנים לשדרג את המוצרים שברשותם לשירות "כל-מס". צלצלו לטלפון: 03-5680883.