דמי ביטוח על החזר הוצאות אש"ל

על פי תקנות הביטוח הלאומי (תשלום ופטור מתשלום דמי ביטוח), התשנ"ה-1995 [להלן - "התקנות"], העוסקות בחבות בדמי ביטוח, בעד העובד השכיר, לא ישולמו דמי ביטוח מהכנסת עובד הפטורה ממס, על פי פקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א-1961 [להלן - "הפקודה"], למעט הכנסות נכים. המוסד לביטוח לאומי [להלן - "המל"ל"] מתכוון בהקשר זה גם להוצאות האש"ל בארץ ובחוץ לארץ, ומבחין בין שני סוגי האש"ל הקיימים: אש"ל "עם קבלות", ואש"ל שאין בגינו קבלות. המאמר מפרט את התייחסות המל"ל להחזר הוצאות האש"ל בארץ ובחוץ לארץ. הכנסה לעניין דמי ביטוח סעיף 344(א) לחוק הביטוח הלאומי [נוסח משולב], התשנ"ה-1995 [להלן - "חוק הביטוח הלאומי"], קובע כדלקמן: "344. (א) יראו כהכנסתו החודשית של עובד את הכנסתו בעד החודש שקדם ל-1 בחודש שבו חל מועד התשלום, מהמקורות המפורטים בסעיף 2(2) לפקודת מס הכנסה;..." המקורות, המנויים בסעיף 2(2) לפקודה, הם כדלקמן: "2. (2)(א) השתכרות או ריווח מעבודה; כל טובת הנאה או קצובה שניתנו לעובד ממעבידו; תשלומים שניתנו לעובד לכיסוי הוצאותיו, לרבות תשלומים בשל החזקת רכב או טלפון, נסיעות לחוץ לארץ או רכישת ספרות מקצועית או ביגוד, אך למעט תשלומים כאמור המותרים לעובד כהוצאה; שוויו של שימוש ברכב... שהועמד לרשותו של העובד; והכל - בין שניתנו בכסף ובין בשווה כסף; בין שניתנו לעובד במישרין או בעקיפין או שניתנו לאחר לטובתו;" על פי סעיף 344(א) לחוק הביטוח הלאומי, כהכנסתו החודשית של עובד יראו את הכנסתו בעד החודש שקדם ל-1 בחודש, שבו חל מועד התשלום, מן המקורות המפורטים בסעיף 2(2) לפקודה. המקורות המנויים בסעיף 2(2) לפקודה כוללים, בין היתר: השתכרות או רווח מעבודה; תשלומים שניתנו לעובד לכיסוי הוצאותיו לרבות נסיעותיו לחוץ לארץ, אך למעט תשלומים כאמור, המותרים לעובד כהוצאה; והכול - בין שניתנו בכסף ובין בשווה כסף; בין שניתנו לעובד במישרין או בעקיפין. בתקנה 2 לתקנות נקבע כדלקמן: "2. לא ישולמו דמי ביטוח מהכנסת עובד הפטורה ממס לפי הפקודה למעט הכנסה לפי סעיף 9(5)… לפקודה." הכנסות העובד, החייבות בדמי ביטוח, הן אותן ההכנסות החייבות במס הכנסה על פי סעיף 2(2) לפקודה, לרבות טובות הנאה וכו', כאמור בסעיף. החריג לכלל האמור הוא הנכים, הפטורים ממס על פי סעיף 9(5) לפקודה, אשר אינם פטורים מתשלום דמי ביטוח על הכנסות אלה, כאמור לעיל. עולה מן האמור לעיל (על פי פרשנות המל"ל), שסכומים פטורים ממס, שלא על פי סעיף 2(2) לפקודה, אינם פטורים מדמי ביטוח. הוצאות האש"ל בחוץ לארץ הפטורות ממס - פטורות גם מדמי ביטוח, כיוון שהן מותרות בניכוי, והן אינן בגדר הכנסה על פי סעיף 2(2) לפקודה. הוצאות האש"ל בארץ, והוצאות "אחרות" בחוץ לארץ על פי תקנות מס הכנסה (ניכוי הוצאות מסויימות), התשל"ב-1972, מותרות בניכוי בהתאם לסעיף 17 לפקודה. בהתאם להנחיות מנהל רשות המסים בישראל [להלן - "הרשות"], יש להגיש דיווח מפורט על הנסיעה הכולל, בין השאר, שעות יציאה וחזרה, מקום הנסיעה ומטרתה וכו', וכן את ההוצאות הנדרשות בגין הנסיעה, בין אם ההוצאה עם קבלות ובין אם ההוצאה ללא קבלות. החזר הוצאות אש"ל בארץ הוצאות האש"ל, המותרות בניכוי ממס הכנסה בעבור עובד, שיצא מהבית לפני השעה 7:00 וחזר אחרי 19:00, הן בסך הכול 7 ש"ח לכל היום (עם קבלות) ובלי קבלות - 5 ש"ח לכל היום. להלן ההוראות בקשר להחזר הוצאות אש"ל אלה: אש"ל "עם קבלות" החזר הוצאות האש"ל במלואן לעובד, על פי ההוצאות בפועל כנגד קבלות, מוכיח כי העובד הוציא את ההוצאות הללו בעבור עסקו של המעסיק, ולכן אין זו טובת הנאה, החייבת בדמי ביטוח. החזר תשלומי האש"ל, המותרים בניכוי למעסיק, אינם בגדר הכנסה, ומשכך, הם אינם חייבים בתשלום דמי ביטוח. החזר תשלומי האש"ל כנגד קבלות, כאשר התשלומים אינם מותרים בניכוי לצורכי מס, אינו נזקף למשכורתו של העובד. בחבר בני אדם, הוצאות אלה חייבות בתשלום מקדמה בשל הוצאה עודפת. יש להדגיש, שבמקרים, שבהם פקיד מס הכנסה רואה בהחזר הוצאה הכנסה על פי סעיף 2(2) לפקודה, דהיינו, תוספת למשכורת, תהיה הוצאה זו חייבת בתשלום דמי ביטוח (לדוגמה: זו אינה נסיעה עסקית). אש"ל ללא קבלות תשלום הוצאות אש"ל לעובד ללא קבלות, עד לסכום שנקבע כמותר בניכוי לצורכי מס, פטור מתשלום דמי ביטוח. הסכומים, העודפים על האש"ל המותר בניכוי, הם טובת הנאה של העובד, החייבת בדמי ביטוח. הסיבה להבדל נעוצה בעובדה, שעובד, שאינו מביא קבלות למעסיק, ואינו מוכיח, שהוא הוציא את ההוצאה בפועל, יכול היה לנצל את הכספים שקיבל גם למטרות אחרות - ולכן העובד קיבל, למעשה, תוספת למשכורת. מסקנה מהנ"ל - החזר הוצאות אש"ל, שאינם מלווים במסמכים מתאימים, הם משכורת, כלומר: טובת הנאה, החייבת בדמי ביטוח. החזר אש"ל בחוץ לארץ ההוראות בקשר להחזר הוצאות אש"ל בחוץ לארץ דומות להוראות בקשר להחזר הוצאות אש"ל בארץ, כדלקמן: אש"ל בחוץ לארץ עם קבלות מעסיק, שמשלם החזר הוצאות לעובד תמורת קבלות, חזקה עליו, שהעובד הוציא את ההוצאות בפועל בהתאם להוראותיו. הסכומים הללו פטורים מדמי ביטוח, גם אם הם עולים על הסכומים הפטורים ממס. בחבר בני אדם, הסכומים הללו פטורים מדמי ביטוח, כל עוד הם מוגדרים כהוצאות עודפות (על פי קביעת הרשות), ולא כתוספת למשכורת. אש"ל בחוץ לארץ ללא קבלות ההוצאות, המתקבלות מן המעסיק ללא קבלות, פטורות מדמי ביטוח בדיוק לפי הסכומים, המותרים בניכוי לעניין המס. מעבר לסכומים אלה, כל תשלום נוסף לעובד מוגדר כטובת הנאה, החייבת במס ובדמי ביטוח. ביקורת ניכויים כאשר הוצאה שומת ניכויים של הרשות, מבקר הניכויים של המל"ל צמוד לקביעתו של מפקח מס הכנסה, בין היתר, גם בנושא החזר הוצאות האש"ל, כפי שנקבע בפסק הדין, בעניין דב"ע נה/0-14, "גדות" תעשיות פטרוכימיות בע"מ נ' המוסד לביטוח לאומי, בבית הדין הארצי לעבודה מיום 18.7.1995. לסיכום לפעמים, הנוחות קובעת, כיצד תבוצע פעולה מסוימת, לעניין חישובי המס ובכלל. במצבים רבים, בגלל הסרבול באיסוף קבלות, גם מעסיקים וגם עובדים מעדיפים לשלם, או לקבל, סכומים גלובליים בעבור הוצאות אש"ל, בארץ ובחוץ לארץ, ומתעלמים מן העובדה, שמדובר בתוספת למשכורת, החייבת בדמי ביטוח לאומי ובדמי ביטוח בריאות. במקרה זה, עלות דמי הביטוח תגדל. לעומת זאת, הגמלאות המבוססות על ההכנסה, כגון: תגמולי מילואים, דמי לידה ודמי פגיעה בעבודה יגדלו גם הם, בעת קרות אירוע המזכה בגמלה. הערות הכותבת: (1) הכותבת מודה לעו"ד ישראל זהבי, סגן ראש מנהל ביטוח וגבייה במוסד לביטוח לאומי, ולמר אורי קרניאל, מפקח ארצי ברשות המסים בישראל, על עזרתם בהכנת מאמר זה. (2) במושג: "דמי ביטוח", הכוונה היא לדמי ביטוח לאומי ולדמי ביטוח בריאות גם יחד.